WWW.NEW.PDFM.RU
БЕСПЛАТНАЯ  ИНТЕРНЕТ  БИБЛИОТЕКА - Собрание документов
 

Pages:   || 2 | 3 | 4 |

«Лагутин Игорь Борисович СИСТЕМНОСТЬ БЮДЖЕТНОГО КОНТРОЛЯ И БЮДЖЕТНОГО АУДИТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ: ФИНАНСОВО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ...»

-- [ Страница 1 ] --

Московский государственный юридический университет

имени О.Е. Кутафина (МГЮА)

На правах рукописи

Лагутин Игорь Борисович

СИСТЕМНОСТЬ БЮДЖЕТНОГО КОНТРОЛЯ

И БЮДЖЕТНОГО АУДИТА

В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ:

ФИНАНСОВО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

12.00.04 – финансовое право; налоговое право; бюджетное право

Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук

Научный консультант:

доктор юридических наук, профессор Артемов Николай Михайлович Москва 2014 ОГЛАВЛЕНИЕ Введение………………………………………………………………………. 4 Глава 1 . Системность и особенности ее проявления в российском бюджетном контроле……………

§ 1. Организационная основа бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации………………... 26 § 2. Понятие системности и ее применение в бюджетном контроле и бюджетном аудите……...…………… 79 § 3. Специфика правового регулирования бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации……………….... 100 Глава 2 . Исторические и сравнительно-правовые аспекты правового регулирования бюджетного контроля…….…....... 130 § 1. Возникновение и развитие бюджетного контроля в дореволюционной России…....………………...….……………. 130 § 2. Правовые основы советского бюджетного контроля...…............ 158 § 3. Бюджетный контроль в зарубежных странах:



особенности правового регулирования…......…………………… 172 Глава 3 . Общая концептуальная основа бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации………………. 212 § 1. Элементы системности российского бюджетного контроля и бюджетного аудита…………………………………………….... 212 § 2. Принципы бюджетного контроля и бюджетного аудита и практика их правового закрепления……….…….…………..… 241 § 3. Формы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации…..……………………………………… 260 Глава 4 . Бюджетный контроль и бюджетный аудит в России на федеральном, региональном и местном уровнях публичной власти: организационно-правовые основы….…. 286 § 1. Правовое обеспечение федерального бюджетного контроля в России………………………….…

§ 2. Бюджетный контроль законодательной и исполнительной власти субъектов Российской Федерации……….…………......... 314 § 3. Муниципальный бюджетный контроль и механизмы его правового регулирования…………….……….. 368 Заключение…………………………………………………………………... 406 Список использованных источников и литературы…………………… 421 ВВЕДЕНИЕ Актуальность диссертационного исследования обусловлена наличием существенных проблем в сфере бюджетного контроля на всех уровнях бюджетной системы Российской Федерации, что приводит к многочисленным случаям нецелевого и неэффективного использования бюджетных средств и иного государственного имущества, завышению стоимости приобретаемых товаров, работ, услуг для государственных и муниципальных нужд, применению иных коррупционных схем в бюджетном механизме .

Невысокая эффективность бюджетного контроля во многом объясняется неиспользуемыми возможностями организации самого бюджетного контроля, отсутствием заинтересованности со стороны контролирующих структур и их должностных лиц в получении конечных результатов, недостаточными мерами позитивной ответственности и должной мотивации всех органов государства в использовании бюджетного контроля как надежного рычага решения проблем общества и государства1 .





Вопросам оптимизации системы организации бюджетного контроля в России было уделено отдельное внимание и в послании Президента Российской Федерации В.В. Путина Федеральному Собранию 2012 года, который определил, что система организации контроля в государстве требует «особого внимания», так как «в таких структурах у нас занято, по разным подсчётам, около миллиона человек»2 .

На современном этапе развития России для достижения целей государства в области бюджетного контроля и бюджетного аудита не используются возможности самого общества. С одной стороны, государство ставит задачу включения потенциала гражданского общества с целью Ст. 1 Лимской декларации руководящих принципов контроля, принятой IX Конгрессом Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ) в г. Лиме (Республика Перу) в 1977 году, определяется, что «организация контроля является обязательным элементом управления общественными финансовыми средствами, так как такое управление влечет за собой ответственность перед обществом» .

www.kremlin.ru/news/17118 (12.12.2012) .

повышения эффективности бюджетного контроля, а с другой стороны, зачастую наблюдаются случаи конфронтации с теми, кто стремится оказать реальную поддержку государству в обеспечении законности в сфере бюджетных отношений. Примечательно, что за рыночный период развития российского государства не только не создано адекватной системы бюджетного контроля, но и утрачены ранее применяемые формы его организации и деятельности. Во времена СССР существовала единая целостная система государственного финансового контроля, базировавшаяся на четком разделении функций и эффективном взаимодействии специальных органов контроля, правоохранительных и иных органов государства. Вместо принципа стабильности в организации контроля в настоящее время реализуется практика перманентных реформ, что создает эффект неустойчивости и не способствует стабилизации органов бюджетного контроля .

Имеют место недостатки государственного управления как в целом в экономике, так и непосредственно в бюджетной сфере, что выражается в непоследовательности государственной политики в отношении системной организации государственного контроля, неэффективности цикличных кампаний по наведению порядка в бюджетных отношения и т.д. Низкая эффективность контроля объясняется отсутствием обобщенной правовой модели и единого подхода к пониманию направления его дальнейшего развития, что не позволяет полноценно совершенствовать действующее законодательство в этой сфере .

В последние годы был предпринят ряд усилий по совершенствованию бюджетного контроля: приняты поправки к Бюджетному кодексу Российской Федерации в 2013 году в части государственного (муниципального) финансового контроля и ответственности за нарушение бюджетного законодательства1, новый Федеральный закон «О Счетной палате Российской См.: ФЗ от 23.07.2013 № 252-ФЗ «О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» // СЗ РФ. 05.08.2013. № 31. Ст. 4191 .

Федерации»1, в 2011 году вступил в силу Федеральный закон «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов образований»2, субъектов Российской Федерации и муниципальных направленный на унификацию статуса контрольно-счетных органов в Российской Федерации .

Однако, несмотря на изменения в законодательстве, в России попрежнему не выработано единой государственной концепции по организации и осуществлению бюджетного контроля и бюджетного аудита. Действующее федеральное законодательство лишь схематично определяет порядок осуществления бюджетного контроля и совсем не регулирует проведение бюджетного аудита. Законодательно не определены полномочия органов бюджетного контроля субъектов Российской Федерации в отношении муниципальных образований, не регулируется порядок осуществления контрольных мероприятий, не отработаны механизмы взаимодействия различных субъектов, участвующих в бюджетном контроле и бюджетном аудите .

В большинстве субъектов Российской Федерации не приняты специальные нормативные правовые акты, регулирующие деятельность органов бюджетного контроля исполнительной власти. Продолжается дублирование полномочий между исполнительной и законодательной властью в области бюджетного контроля .

Следствием недостатков законодательства, регулирующего бюджетный контроль, является ежегодный рост количества нарушений в бюджетной сфере. В 2012 году нарушения в финансово-бюджетной сфере Российской Федерации выявлены на сумму 781,4 млрд. рублей (рост на 8% по сравнению с 2011 годом, на 38% по сравнению с 2010 годом и на 70% по сравнению с 2009 годом)3. Схожая ситуация отмечается и на региональном уровне. Так, в 2012 году контрольно-счетными органами субъектов Российской Федерации См.: СЗ РФ. 08.04.2013. № 14. Ст. 1649 .

См.: СЗ РФ. 14.02.2011. № 7. Ст. 903 .

См.: Отчет о работе Счетной палаты Российской Федерации в 2012 году (утвержден Коллегией Счетной палаты Российской Федерации (протокол от 14 января 2013 года № 1К (892)). М., 2013. С. 14 .

выявлено нарушений на сумму 161 791, 52 млн. рублей, что на 31% больше чем в 2011 году1 .

Актуальность изучения бюджетного контроля и бюджетного аудита в комплексе обусловлена и тем, что в российской правовой науке финансовый контроль исследован недостаточно и как категория, и как правовой институт, и как системное явление. В уточнении нуждаются многие понятия, используемые при изучении как финансового, так и бюджетного контроля .

Большой сложностью и для ученых, и для практиков является наличие разнообразных подходов к пониманию самой роли и значимости контрольных органов в действующей системе отношений, что не способствует качественной модернизации бюджетного контроля и бюджетного аудита в нашей стране. Этим и обусловлен выбор темы настоящего диссертационного исследования .

Степень изученности темы. В России исследования, направленные на изучение института финансового и бюджетного контроля, появляются в первой половине XIX века. В дореволюционный период изучением проблем бюджетного контроля занимались в основном юристы-правоведы, среди которых С.И. Иловайский, В.А. Лебедев, И.Х. Озеров, И.И. Янжул. Вопросы происхождения и становления бюджетного контроля в Российской империи в своих работах поднимали такие ученые, как А.П. Иванов, П.П. Гензель, И.И .

Блeх, Н. Алышевский, В.А. Сакович, М. Кремяновский, Ф.Н. Белявский, В.П .

Гриневич .

Во второй половине XIX века был издан ряд трудов, посвященных изучению зарубежных финансово-контрольных систем и сравнению их с российской моделью бюджетного контроля (Э. Бессон, Н.Х. Бунге, В.А .

Татаринов, Ф.И. Бочковский). Многие работы в досоветский период были посвящены исследованию теории счетоводства, кассовой и бухгалтерской См.: Отчет о работе Ассоциации контрольно-счетных органов Российской Федерации в 2012 году (Отчет утвержден Общим собранием (XXI конференцией) Ассоциации контрольно-счетных органов Российской Федерации 25 марта 2013 года). М., 2013. С. 40 .

деятельности (К.И. Арнольд, П.М. Березин, И.С. Плехан, В.А. Сакович, А.И .

Шамшин) .

В советское время в довоенный период вопросы бюджетного контроля затрагивались в работах А.О. Альского, В.Н Дурденевского, З.П. Евзлина, А.И. Ефимовича, Э.Э. Понтовича, С.А. Котляровского. В середине XX века появился ряд трудов, посвященных изучению истории бюджетного контроля в России, – диссертационное исследование В.М. Митрофанова и труд А.И .

Коняева. В целом проблемы правового обеспечения финансового и бюджетного контроля в СССР, а также его отдельные направления исследовались в работах М.М. Алексеенко, И.А. Андреева, И.А. Белобжецкого, Э.А .

Вознесенского, Ю.А. Данилевского, М.Д. Горбачева, О.Н. Горбуновой, А.А .

Жданова, Т.С. Ермаковой, Н.Г. Каратаева, С.Т. Кадькаленко, Н.А. Ковалевой, И.Г. Кутафиной, Л.С. Малокотина, М.И. Ославского, М.И. Пискотина, Р.И. Розенблюма, Ю.Н. Семенова. В основном в названных трудах изучался порядок осуществления бюджетного контроля в советский период .

В настоящее время исследованием вопросов бюджетного контроля в зарубежных странах занимаются А.Н. Козырин и А.Д. Соменков. Данной проблематике также посвящены работы М.В. Васильевой, Л.Н. Ивановой, Г.П. Толстопятенко, Н.Ю. Трещетенковой, Л.М. Самойловой .

В числе зарубежных авторов, разрабатывающих проблемы бюджетного контроля, можно отметить Ж.-Р. Алвентозу, А. Барилари, Ж. Бенетe, Ж.-Ю .

Бертуччи, С.П. Бхамбхри, Р.Н. Васкеса, Ч. Валейна, П.-М. Годме, П .

Дезруссо, Р.Б. Джонстона, А. Доэля, Н. Клиншампса, Х.-М. Круциса, В .

Люкке, В. Марсе, О.В. Марцеляка, П. Моузе, Б. Пелле, Ф. Ревиглио, Л.А .

Савченко, Д.М. Саливана, И.Г. Стоянова, Л. Тимо, У.К. Хикса, Ж.-Л. Шартье .

Как в российской, так и в зарубежной науке вопросы системности бюджетного контроля либо затрагиваются фрагментарно, либо не затрагиваются вообще .

Некоторые вопросы правового обеспечения контроля, в том числе и финансово-бюджетного, исследовались и исследуются в работах по теории государства и права, административного права, конституционного права .

Среди авторов можно выделить В.М. Горшенева, В.П. Беляева, М.В .

Демидова, А.А. Джагаряна, А.Ф. Ноздрачева, В.Е. Чиркина, И.Б. Шахова .

Исследованием правового обеспечения ответственности в системе бюджетного контроля занимаются такие авторы, как: А.С. Емельянов, О.О .

Журавлева, А.И. Иванский, Д.Л. Комягин, Ф.В. Маркелов, А.А. Мусаткина, Н.А. Саттарова, М.Б. Разгильдиева, Н.Н. Черногор. В рамках административно-правовой и уголовно-правовой науки данное направление представлено такими исследователями, как: А.Б. Агапов, О.И. Аверин, А.Я .

Аснис, В.Н. Балябин, Н.Н. Бойко, Д.А. Бойков, Ю.Н. Демидов, В.П. Косевич, В.Ф. Лапшин, Т.Е. Лешина, А.В. Офицерова, О.Ш. Петросян, Л.Л. Попов, С.В. Попов, И.В. Пшеничникова, В.Г. Саркисянц, Ю.В. Трунцевский, Р.Р .

Фазылов, П.С. Яни .

Изучению правовых основ финансового, в том числе бюджетного контроля, посвящены диссертационные исследования Е.Ю. Грачевой и С.О .

Шохина, в которых дается комплексное видение осуществления контролирующей деятельности в финансовой сфере в условиях современной России .

Можно также отметить авторов, которые исследуют некоторые направления бюджетного контроля, а именно: О.В. Болтинова, М.В. Васильева, А.В .

Голубев, А.Б. Иванюженко, Ю.А. Крохина, Е.Н. Синева, Э.Д. Соколова, Ю.А .

Плотникова, А.А. Ялбулганов .

Непосредственно бюджетному контролю посвящены кандидатские диссертации Е.С. Алексеевой, А.Е. Алeхина, О.Ю. Бубновой, О.Г. Геймур, А.О. Гусейнова, З.З. Дударовой, В.В. Литвинцева, А.Г. Петрусенко, в которых содержится анализ правового обеспечения бюджетного контроля в его отдельных проявлениях, либо применительно к определенным территориям Российской Федерации .

Следует отдельно отметить коллективную работу «Право и финансовый контроль» под редакцией Н.М. Казанцева, в которой ставится ряд методологических проблем правового обеспечения финансового и бюджетного контроля1 .

Кроме того, вопросы организации и правового обеспечения бюджетного контроля и бюджетного аудита освящены представителями Счетной палаты Российской Федерации, контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований и иными практическими работниками. В этой связи можно отметить работы Р.Е .

Артюхина, В.А. Двуреченских С.В. Степашина, Н.С. Столярова, С.М .

Шахрая и многих других .

В целом проблемам системности посвящены работы таких ученых, как Г.А. Антипов, В.Г. Афанасьев, И.В. Блауберг, А.А. Богданов, П.В. Копнин, А.Н. Кочергин, В.Н. Садовский, И.Г. Юдин, А.И. Уемов. Теории организации посвящены работы А.А. Богданова, Н.И. Лапина, Б.З. Мильнера. Вопросы системного исследования проблем государственного и муниципального управления затрагиваются в работах Г.В. Атаманчука, А.В. Оболонского, В.Д. Рудашевского, А.Д. Селюкова, В.Е. Чиркина. Системный подход в изучении финансового контроля в своих работах используют В.В. Бурцев, Э.С. Карпов, О.Б. Шемякина .

В то же время практически не исследованными остаются общие проблемы организации и осуществления бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации, состояние и перспективы их развития, что в значительной степени и обусловливает тему настоящего диссертационного исследования .

Объектом диссертационного исследования являются общественные отношения, возникающие в процессе реализации государством и органами местного самоуправления контрольных полномочий в сфере бюджетной деятельности .

Предметом исследования выступают совокупность норм законов, Право и финансовый контроль / Н.М. Казанцев и др.; Институт законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации. М., 2009 .

подзаконных актов, актов органов местного самоуправления, регулирующих бюджетный контроль и бюджетный аудит в Российской Федерации, зарубежное законодательство, материалы правоприменительной и судебной практики, архивные материалы, статистические данные, связанные с организацией и осуществлением бюджетного контроля, а также доктринальные источники .

Цель настоящего исследования – на основе системного анализа разработать концептуальные основы правового регулирования системы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации, а также дать комплексную характеристику состояния и перспектив развития института бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации на федеральном и региональном уровнях государства и в муниципальных образованиях, выявить факторы, влияющие на организацию и осуществление бюджетного контроля и бюджетного аудита на всех уровнях публичной власти, выработать рекомендации, направленные на совершенствование законодательства о бюджетном контроле .

Цель исследования обусловила его основные задачи:

– определить понятия «бюджетный контроль» и «бюджетный аудит», «форма контроля», «вид контроля», «метод контроля»;

– на основе изучения теории контрольных отношений выявить нерешенные проблемы, связанные с правовым обеспечением системы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации, и предложить способы их решения;

– раскрыть понятие системности бюджетного контроля и бюджетного аудита и изучить особенности ее проявления в механизме правового регулирования с целью выявления имеющихся недостатков;

– исследовать специфику организационной основы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации и определить ее основные недостатки;

– выявить особенности становления бюджетного контроля в России в дореволюционный и советский периоды, показать механизмы организации и правового регулирования контрольно-ревизионной деятельности на различных этапах развития отечественного государства с целью учета этого опыта при реформировании современной системы бюджетного контроля и бюджетного аудита;

– показать специфику правового обеспечения бюджетного контроля в зарубежных странах, на основе чего выработать рекомендации по совершенствованию бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации;

– определить недостатки в механизме взаимодействия органов контроля и иных органов государства в процессе осуществления бюджетного контроля и бюджетного аудита и предложить способы их устранения;

– оценить состояние современного законодательства, регулирующего бюджетный контроль и бюджетный аудит, с учетом изменений в Бюджетном кодексе Российской Федерации, разработки и принятия Федерального закона «О Счетной палате Российской Федерации, Федерального закона «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований»; показать последствия указанных изменений для развития российского бюджетного контроля и бюджетного аудита;

– раскрыть состояние и перспективы правового регулирования участия органов бюджетного контроля законодательной и исполнительной власти в Российской Федерации в бюджетной деятельности, уточнить их статус и соответствующие функции;

– систематизировать недостатки правового регулирования бюджетного контроля и бюджетного аудита на всех уровнях публичной власти и внести предложения по совершенствованию законодательства, регулирующего бюджетный контроль и бюджетный аудит в Российской Федерации .

Методологическая основа исследования. Исследование проводилось с использованием общенаучных методов – системности и логического анализа, которые позволили выявить основные тенденции и закономерности в развитии изучаемого объекта. Специально-научные методы познания, такие как формально-догматический, исторический, сравнительно-правовой, социологический – позволили выявить отдельные элементы исследования, сопоставить их между собой и сделать на основе этого необходимые выводы .

Изучение проблемы велось также с использованием инструментария экономической науки, теории государства и права, отраслевых юридических наук (конституционного права, муниципального права, уголовного права, административного права) .

Источниковую базу исследования составляют нормативные правовые акты, документы контрольных органов, материалы правоприменительной, в том числе судебной практики, архивные материалы .

Теоретической базой исследования явились труды перечисленных выше авторов, а также работы ученых-правоведов и экономистов, таких как:

Н.Г. Александров, А.А. Алексеев, С.С. Алексеев, Н.М. Артемов, М.В. Баглай, М.И. Байтин, В.В. Бесчеревных, Д.П. Боголепов, М.И. Боголепов, А.В. Брызгалин, А.М. Васильев, Н.Т. Венедиктов, Д.В. Винницкий, В.Г. Вишняков, Э.А. Вознесенский, Л.К. Воронова, В.В. Гриценко, А.М. Гурвич, М.А. Гурвич, Л.Г. Ефимова, М.Д. Загряцков, С.В. Запольский, И.А. Исаев, С.И. Илловайский, М.В. Карасева (Сенцова), С.А. Котляревский, Н.И. Кузнецов, И.Н .

Куксин, О.Е. Кутафин, И.И. Кучеров, Н.П. Кучерявенко, В.А. Лебедев, В.И .

Лисовский, Л.С. Малокотин, А.В. Малько, Г.В. Мальцев, Н.И. Матузов, Ю.И .

Мигачев, Е.Г. Моисеев, Е.Е. Некрасов, В.С. Нерсесянц, И.Х. Озеров, Э.Э .

Понтович, М.И. Пискотин, Е.А. Ровинский, Н.Н. Ровинский, Б.В. Россинский, С.В. Рыбакова, В.Н. Сафонов, З.А. Станкевич, Ю.Н. Старилов, С.А .

Старостин, В.Н. Твердохлебов, И.Т. Тарасов, Г.И. Тиктин, Ю.А. Тихомиров, Г.А. Тосунян, А.В. Турбанов, Р.О. Халфина, А.И. Худяков, Н.И. Химичева, С.Д. Цыпкин, Р.А. Шепенко, Е.С. Шугрина, А.И. Экимов .

Научная новизна диссертационного исследования обусловлена тем, что данная работа является первым комплексным исследованием системности бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

Это позволило сформулировать авторскую концепцию реализации принципа системности в бюджетном контроле и бюджетном аудите Российской Федерации на всех уровнях публичной власти, выявить основные недостатки теории бюджетного контроля и предложить способы их устранения, а также определить ряд новых понятий и категорий финансового права .

В ходе исследования разработан комплекс мер методологического и практического характера, направленных на решение проблем организации, осуществления и правового регулирования бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации, определен состав элементов механизма бюджетного контроля и бюджетного аудита, выявлены недостатки правового обеспечения института бюджетного контроля и бюджетного аудита, а также сформулирована модель их оптимизации .

Кроме того, в работе проведен всесторонний анализ причин, препятствующих развитию в России бюджетного контроля, сформулированы научнообоснованные и практически-значимые рекомендации по совершенствованию правовых основ современной системы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

Наряду с этим, в работе исследован исторический и современный опыт правового регулирования бюджетного контроля и бюджетного аудита в России и зарубежных странах, на основе которого выработаны рекомендации по совершенствованию системы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

В результате проведенного исследования на защиту выносятся следующие положения диссертации, отражающие ее научную новизну:

1. На основе обобщения имеющихся определений бюджетного контроля и действующего законодательства предлагается рассматривать бюджетный контроль как деятельность специализированных и неспециализированных органов бюджетного контроля и иных уполномоченных субъектов, наделенных контрольными полномочиями по проверке правомерности движения публичных денежных средств и использования государственного и муниципального имущества, посредством использования установленных законом форм и методов работы, выступающих как единая система .

Эта деятельность образует собой совокупность правовых отношений, связанных с организацией бюджетного контроля в Российской Федерации, возникающих в процессе его осуществления и при применении мер принуждения к нарушителям бюджетного законодательства .

Основной целью бюджетного контроля как разновидности государственного (муниципального) финансового контроля является предотвращение нарушений бюджетного законодательства и, как следствие, создание прозрачного и эффективного правового механизма движения государственных и муниципальных денежных средств и использования публичного имущества .

2. Бюджетный аудит представляет собой отдельное направление деятельности внешних органов государственного аудита (контроля), контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований и иных органов бюджетного контроля на всех уровнях публичной власти по анализу и оценке эффективности деятельности субъектов, участвующих в бюджетных правоотношениях, а также в иных публичноуправленческих отношениях, связанных с реализацией бюджетной политики государства .

Введение в научный оборот понятия «бюджетный аудит» позволит усовершенствовать теорию финансового права, что будет способствовать развитию института бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

3. Под системностью бюджетного контроля и бюджетного аудита в диссертации понимается специфическое проявление механизмов взаимодействия субъектов бюджетно-контрольных правоотношений, в результате которого решаются проблемы скоординированности действий указанных субъектов, выявляются недостатки законодательства, обеспечивающего бюджетный контроль и бюджетный аудит на всех уровнях публичной власти, происходит учет внутренних и внешних факторов, способствующих повышению эффективности или мешающих развитию системы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

Системность бюджетного контроля в России включает в себя четыре основных элемента: системность организации бюджетного контроля; системность осуществления бюджетного контроля (использование всех возможных механизмов, необходимых для выявления, пресечения и предотвращения нарушений в сфере бюджетных отношений, а также выработка рекомендаций по совершенствованию бюджетной деятельности государства); системность правового регулирования бюджетного контроля (поэтапное совершенствование действующего законодательства, а также создание методик, способствующих выявлению недостатков в правовом регулировании бюджетного контроля на всех уровнях власти); системность мер государственного принуждения за нарушение бюджетного законодательства .

4. Исторический опыт организации, осуществления и правового регулирования бюджетного контроля в России показывает, что наиболее эффективная модель бюджетного контроля связана с ее централизацией, что не свойственно современной системе бюджетного контроля. Сделан вывод о том, что в современной России необходимо усиливать централизованные тенденции при организации бюджетного контроля, сочетая их с существующими элементами децентрализации .

Современной российской системе бюджетного контроля и бюджетного аудита свойственно параллельное существование централизованных органов бюджетного контроля исполнительной власти и децентрализация контрольно-счетных органов законодательной власти, что вызвано процессом формирования указных структур .

5. Раскрыта специфика бюджетного контроля на всех уровнях публичной власти, которая проявляется, с одной стороны, в едином подходе к закреплению правовых норм, регулирующих бюджетный контроль и бюджетный аудит, а с другой стороны, в неоднозначности их применения на всей территории Российской Федерации. При сохранении роли федерального законодательства как определяющей основы на региональном уровне попрежнему имеется потребность в учете специфики отдельных субъектов Российской Федерации в процессе организации, осуществления и правового регулирования бюджетного контроля и бюджетного аудита. Схожая ситуация наблюдается и в системе местного самоуправления .

Несмотря на возможность и необходимость дополнения федерального законодательства в части регулирования бюджетного контроля и бюджетного аудита, данное право на региональном и местном уровнях власти после вступления в силу в 2011 году Федерального закона «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований» практически не реализуется, что не способствует развитию в России бюджетного контроля и бюджетного аудита .

6. Сформулирован вывод о необходимости учета иерархичности в построении системы бюджетного контроля и бюджетного аудита на всей территории Российской Федерации. Под государственным федеральным бюджетным контролем в работе понимается бюджетный контроль, осуществляемый на всей территории Российской Федерации федеральными органами государственной власти и их территориальными подразделениями. Объектом такого контроля главным образом выступают федеральные бюджетные средства и федеральное имущество .

Региональный и муниципальный бюджетный контроль представляют собой деятельность органов бюджетного контроля субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, действующих как составная часть общегосударственного бюджетного контроля .

Понятие «государственный региональный бюджетный контроль» целесообразно закрепить в законодательстве, поскольку оно, в отличие от государственного федерального бюджетного контроля и муниципального бюджетного контроля, вызывает неоднозначное толкование и в науке, и в практике. Более того, аналогичные одноуровневые определения уже имеют нормативную основу. Так, в статье 14 Бюджетного кодекса Российской Федерации дается определение регионального бюджета, а в пункте 3 статьи 12 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливается понятие «региональный налог» .

Подобная мера позволит разграничить понятие «государственный региональный бюджетный контроль» со схожим понятием «территориальный бюджетный контроль». Под территориальным бюджетным контролем понимается деятельность территориальных подразделений федеральных органов исполнительной власти в субъектах Российской Федерации по осуществлению бюджетного контроля (Федеральной службы финансовобюджетного надзора и Федерального казначейства) .

7. Важнейшими элементами системности бюджетного контроля и бюджетного аудита являются формы и методы контроля .

С целью совершенствования в России системы бюджетного контроля и бюджетного аудита, предлагается разделить формы бюджетного контроля на «формы организации бюджетного контроля» и «формы осуществления бюджетного контроля». Формы организации бюджетного контроля – это внешние особенности в организации бюджетного контроля. В этой связи предложено выделять следующие формы организации бюджетного контроля: а) по вертикали: государственный федеральный бюджетный контроль, государственный региональный бюджетный контроль, муниципальный бюджетный контроль; б) по горизонтали: бюджетный контроль органов законодательной (представительной) власти; бюджетный контроль органов исполнительной власти .

Под формами осуществления бюджетного контроля и бюджетного аудита понимаются контрольные и экспертно-аналитические мероприятия, такие как ревизия, проверка, экспертиза, мониторинг, аудит эффективности, стратегический аудит .

Методы бюджетного контроля в диссертации рассматриваются как конкретные способы (приемы), используемые сотрудниками органов бюджетного контроля в процессе осуществления контрольных мероприятий .

Анализируя современное законодательство, можно выделить следующие методы бюджетного контроля: осмотр территории и помещений, занимаемых проверяемым органом или организацией; истребование информации и документов; изъятие документов и материалов; опрос руководителей и других должностных лиц проверяемых органов и организаций; исследование документов; получение письменных объяснений; направление запросов .

8. Раскрыта современная система принципов организации и осуществления бюджетного контроля и бюджетного аудита, включающая в себя принцип системности, законности, эффективности, независимости, гласности, ответственности, скоординированности действий, субординации правового статуса .

Все эти принципы следует рассматривать как элементы системной основы бюджетного контроля и бюджетного аудита, а принцип системности выступает способом их комплексного применения .

Анализ принципов организации и правового регулирования бюджетного контроля позволяет утверждать лишь о начале формирования национальной системы принципов бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

Сформулирована система принципов бюджетного контроля и бюджетного аудита, включающая в себя, помимо общих принципов, специальные принципы бюджетного контроля и бюджетного аудита, такие как: единство организационной основы и механизма реализации бюджетного контроля в Российской Федерации; координация действий; принцип отсутствия конкуренции в показателях; эффективности; учет региональных и муниципальных особенностей; единая субъектность; необходимость сохранения системы разделения властей при формировании органов бюджетного контроля; открытость действий органов бюджетного контроля; принцип специальной поднадзорности .

9. В Бюджетном кодексе Российской Федерации предлагается разграничить полномочия между федеральными, региональными и муниципальными органами бюджетного контроля Российской Федерации и территориальными управлениями федеральных органов бюджетного контроля в субъектах Российской Федерации, что обусловлено принципом бюджетного федерализма. В настоящее время отсутствует четкость в определении предмета нормотворчества субъектов Российской Федерации в сфере бюджетного контроля и бюджетного аудита. В связи с этим предлагается законодательно запретить дублирование в региональном законодательстве положений федеральных нормативных актов в части регулирования контрольных отношений .

10. Для повышения эффективности бюджетного контроля и бюджетного аудита обосновывается необходимость осуществления частичной передачи полномочий по осуществлению бюджетного контроля определенным структурам гражданского общества, а именно: необходимость закрепить в законодательстве обязанность и правовой порядок привлечения экспертов и представителей общественности при проведении таких форм осуществления бюджетного контроля, как аудит эффективности и стратегический аудит .

Предлагается усилить использование научного потенциала образовательных учреждений на всей территории Российской Федерации. При содействии органов бюджетного контроля организовывать на базе вузов специальные научно-практические центры по исследованию и экспертной поддержке бюджетного контроля и бюджетного аудита. Указанные центры могут также оказывать и содействие в решении кадровых вопросов (обучение сотрудников контрольно-счетных органов на профильных специальностях и направлениях подготовки, разработка и реализация программ повышения их квалификации), методических вопросов (совместная разработка документов, регламентирующих процедурные моменты бюджетного контроля и бюджетного аудита) и другое .

Частичная передача полномочий по осуществлению бюджетного контроля гражданскому обществу позволит сделать этот процесс более прозрачным и эффективным .

Предлагается законодательное закрепление поощрительных мер в отношении лиц, способствующих выявлению нарушений бюджетного законодательства. Исследование зарубежного опыта позволяет сделать вывод о том, что в ряде стран обращения в органы бюджетного контроля являются эффективной формой работы, так как граждане выступают источником информации о нарушениях бюджетного законодательства. В России подобный инструмент практически не используется. Внедрение контроля в виде обращений граждан в систему бюджетного контроля позволит повысить его эффективность .

11. Предлагается наделить Счетную палату Российской Федерации полномочиями по методологическому обеспечению бюджетного контроля и бюджетного аудита на всей территории Российской Федерации и разработке соответствующих образовательных стандартов и требований к подготовке сотрудников органов бюджетного контроля для всех уровней публичной власти .

12. На основе исследования зарубежного опыта в области бюджетного контроля вносятся предложения об усилении предварительного контроля как направления деятельности органов бюджетного контроля и бюджетного аудита в целях повышения эффективности управленческих решений в области публичных финансов и ликвидации практики завышения стоимости приобретаемых товаров, работ и услуг для государственных и муниципальных нужд .

Предлагается сделать предварительный бюджетный контроль обязательным этапом расходования бюджетных средств на всех уровнях публичной власти .

Утверждается, что предварительный бюджетный контроль наиболее эффективен на региональном и местном уровнях, где легче проанализировать, предсказать и увидеть результат управленческих решений в области использования публичных финансов. Без создания эффективной системы предварительного бюджетного контроля невозможно качественно осуществлять многие направления расходования бюджетных средств (например, субсидирование малого бизнеса) .

13. Определено, что существенным недостатком в организации бюджетного контроля в России является отказ от использования потенциала координации органов бюджетного контроля в ряде субъектов Российской Федерации в виде специальных объединений (союзов или ассоциаций органов бюджетного контроля региона). Создание указанных общественных структур, как показывает практика ряда субъектов Российской Федерации, способствует развитию системы контрольно-счетных органов в регионе, а также позволяет обеспечить достаточный уровень взаимодействия между контрольносчетными органами субъекта Российской Федерации .

14. Обосновывается позиция о том, что организация действенного бюджетного контроля и бюджетного аудита в России невозможна без дополнительных мер по усилению и изменению системы ответственности за нарушение бюджетного законодательства. Для этого следует создать условия для полноценной реализации правовосстановительной функции ответственности в сфере бюджетных отношений и усилить персонализацию ответственности, а также целесообразно ввести элементы позитивной ответственности в работу контрольных органов и закрепить механизм непосредственного участия органов бюджетного контроля в процессе реализации ответственности .

Теоретическая и практическая значимость исследования. Материалы настоящей диссертации могут быть использованы в дальнейших исследованиях по финансовому праву, административному праву, конституционному и муниципальному праву, для подготовки спецкурсов по отдельным дисциплинам, при чтении лекций и проведении семинарских занятий, а также при решении проблем, возникающих в процессе совершенствования современной системы организации и осуществления бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

Положения диссертации были апробированы:

– при чтении лекций и проведении семинарских занятий по дисциплине «Финансовое право» на юридическом факультете Юго-Западного государственного университета; на факультете права Национального исследовательского университета «Высшая школа экономики» и на юридическом факультете Курского государственного университета;

– в выступлениях с докладами на различных, в том числе международных научно-практических конференциях: научно-практической конференции «Государственный финансовый контроль в России: становление и развитие», посвященной 350-летию государственного финансового контроля в России и 140-летию Курской контрольной палаты (Россия, Курск, 15 марта 2006 г.);

международной научно-практической конференции «Финансово-правовые и экономические проблемы в условиях мирового кризиса» (Россия, Саратов, 27 мая 2009 г.); всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы финансового права и государственного регулирования экономики в кризисный период» (Россия, Казань, 18 сентября 2009 г.); международной научно-практической конференции «Мировой экономический кризис и Россия: причины, последствия, пути преодоления» (Россия, Санкт-Петербург, 12-13 ноября 2009 г.); международной научно-практической конференции «Государство и право: вызовы XXI века (Кутафинские чтения)» (Россия, Москва, 9 декабря 2009 г.); международной научно-практической конференции «Системообразующие категории в финансовом праве: состояние и перспективы трансформации» (Украина, Харьков, 15-16 апреля 2010 г.); международной научно-практической конференции «Актуальнi проблеми правового регулювання фiнанcово-кредитних вiдносин в умовах кризи: практика правозастосування i шляхи ii вдосконалення» (Украина, Сумы, 4-5 июня 2010 г.);

международной научно-практической конференции «Государство и право:

вызовы XXI века (Кутафинские чтения)» (Россия, Москва, 1 декабря 2010 г.);

международной межвузовской научно-практической конференции «Современные проблемы финансового и налогового права» (Россия, Москва, 30 марта 2011 г.); международной научно-практической конференции «Финансовое право в XXI веке: достижения и перспективы» (Украина, Ирпень, 4-7 октября 2011 г.); международной научно-практической конференции «Эволюция государства и права: история и современность» (Россия, Курск, 15-17 декабря 2011 г.); международной научно-практической конференции «Налоговое и бюджетное право: современные проблемы имущественных отношений» (Россия, Воронеж, 29-31 марта 2012 г.); международной межвузовской научно-практической конференции «Современные проблемы финансового и налогового права» (Россия, Москва, 16 мая 2012 г.); научно-практической конференции «Общественный контроль: новая форма государственночастного партнерства» (Россия, Москва, 20 сентября 2012 г.); Международной конференции «Annual and long term public finances in central and eastern European countries» (Польша, Белосток, 25 сентября 2012 г.); V Международной научно-практической конференции «Кутафинские чтения «Конституционализм и правовая система России: итоги и перспективы» (Россия, Москва, 26–28 ноября 2013 г.);

– основные положения диссертации содержатся в 88 публикациях автора общим объемом 113 п.л. Из них: 8 монографий (наиболее значимые – Лагутин И.Б. Финансово-правовые основы регионального финансового контроля. М., 2012; Лагутин И.Б. Система организации бюджетного контроля в Российской Федерации. Курск, 2012; Лагутин И.Б. Финансовый контроль в Российской империи: эволюция правового регулирования в первой половине XIX века, 20101); Лагутин И.Б. Региональный финансовый контроль: организационно-правовые и теоретические основы. М., 20092); 38 статей, опубликованных в ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях; статьи, опубликованные в иных периодических и непериодических изданиях, а также учебные пособия и комментарии к нормативным правовым актам;

– в процессе участия в практической деятельности в качестве руководителя Экспертно-консультативного совета при председателе Контрольносчетной палаты Курской области;

Рецензия на монографию опубликована в журнале «Финансовое право». 2011. № 4. С. 39 (размещена в разделе «Комментарии законодательства (Публикации в юридической прессе)» справочной правовой системы Консультант Плюс) .

Рецензия на монографию опубликована в журнале «Финансовое право». 2009. № 9. С. 38 (размещена в разделе «Комментарии законодательства (Публикации в юридической прессе)» справочной правовой системы Консультант Плюс) .

– при проведении научных исследований по теме: «Бюджетная реформа в России и совершенствование правового регулирования региональных бюджетных отношений» в рамках гранта, полученного соискателем от Российского гуманитарного научного фонда в 2011 году (проект № 11-03а) .

Диссертация обсуждена и одобрена на заседании кафедры финансового права ФГБОУ ВПО «Московский государственный юридический университет имени О.Е. Кутафина» (МГЮА) .

Структура работы обусловлена целью и задачами исследования .

Структурными элементами диссертационной работы являются: введение, четыре главы, состоящие из двенадцати параграфов, заключение и список использованных источников и литературы .

ГЛАВА 1 .

СИСТЕМНОСТЬ И ОСОБЕННОСТИ ЕЕ ПРОЯВЛЕНИЯ

В РОССИЙСКОМ БЮДЖЕТНОМ КОНТРОЛЕ

§ 1. Организационная основа бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации Основоположник организационной науки A.A. Богданов в своем фундаментальном произведении «Тектология. Всеобщая организационная наука»

справедливо указывал, что «Всякая человеческая деятельность объективно является организующей или дезорганизующей. Это значит: всякую человеческую деятельность – техническую, общественную, познавательную, художественную – можно рассматривать как некоторый материал организационного опыта и исследовать с организационной точки зрения». Не является исключением бюджетный контроль и бюджетный аудит .

В настоящее время проблемы эффективности бюджетного контроля в Российской Федерации во многом предопределены состоянием его организации, включая качество взаимодействия органов и совершенствование их правового статуса .

Бюджетный контроль в системе научных понятий и категорий является специализированной категорией в сравнении с базисной категорией «контроль» и производным от него понятием «финансовый контроль». В научной литературе контроль рассматривается в самых разных аспектах, и, соответственно, в это понятие вкладывается самое разное содержание .

В своем конкретном применении понятие «контроль» имеет свою историю. Так, о происхождении понятия «контроль» в своей работе писал еще В.Н. Дурденевский, который указывал на то, что слово «контроль»

буквально значит «счет столбцов». Этот термин ведет свое происхождение из Англии. В английском королевстве эпохи нормандских королей при проверке сумм, поступающих от сборщиков налогов и от управляющих королевскими имениями, существовал такой порядок: в одной комнате казначеи считали деньги на столе, разграфленном наподобие шахматной доски, а в другой комнате подсчитывались итоги цифр на свитках или столбцах, доставленных сборщиком, в которых были сведения о поступлениях налогов или иных доходных статей. Если итог «счета столбцов» и итог счета денег совпадал, то счет объявлялся «очищенным» и сборщик – свободным от дальнейшей ответственности за деньги. Лица, считавшие столбцы, и являлись первыми «контролерами» (controllers, конт. – счет, рол. – список, столбец)»1. Однако в русский язык слово «контроль»

пришло из немецкого «kontrolle» (XVIII в.) или из французского «controle»2 .

В настоящее время термин контроль в различной литературе и практической деятельности встречается достаточно часто, его употребляют социологи, политологи, экономисты, юристы и другие, однако единого понятия контроля до сих пор не выработано. Существующие подходы не столько нацелены на попытку дать универсальное понятие контроля, сколько являются подтверждением различных направлений научных знаний – философских, управленческих, экономических, юридических и прочих. Но если для других наук разница в толковании понятия не имеет важного практического значения, то для права (нормы закона не должны содержать двойное толкование) четкое однозначное определение термина «контроль» необходимо .

По мнению В. Чечеткина, контроль – это объективное явление, категория материальных отношений, проявляющаяся в результате целенаправленной деятельности людей и выражающая степень соответствия эталонного состояния объекта контроля реально выявляемому его состоянию (возможно, деформированному по ряду параметров)3. Это своего рода способ достижения определенного идеала, оптимизация процесса .

Как известно, деятельность как целенаправленное действие или изменение – есть социальная категория, поскольку реализуется людьми. Ее составная часть – юридическая деятельность – имеет свою специфику, заклюДурденевский В.Н. Государственный контроль в капиталистических странах // Вестник государственного контроля. 1940. № 2. С. 39 .

Фасмер М. Этимологический словарь русского языка. Т.III. М., 1964. С. 314 .

См.: Чечеткин В. Контроль – объективная категория материального мира // Финансовый контроль .

2002. № 6 .

чающуюся в том, что она направлена на определение и последующую реализацию прав и обязанностей субъектов, общий режим которой определяют органы государственной власти и местного самоуправления. Так, по мнению Ю.В. Чуфаровского и В.Н. Карташова, именно государство обладает монополией на юридическую деятельность1. Однако такой подход в настоящее время является спорным, так как юридически значимые действия могут совершаться и без непосредственного участия государства или органов местного самоуправления .

Применительно к контролю юридическая деятельность предполагает действия не только органов контроля, но и общества, при участии государства. Важно также отметить, что в основе любого контроля всегда заложена определенная деятельность, выражающаяся применительно к бюджетному контролю в конкретных контрольных мероприятиях. Следовательно, понятие «финансово-контрольная деятельность» является термином некорректным, так как контроль всегда подразумевает наличие деятельности .

В целях данного исследования при характеристике понятия «бюджетный контроль» уместно также определиться и с понятием «бюджет» .

Вообще слово «бюджет» происходит от норманнского слова bougette (мешок, кошелек). И.Х. Озеров отмечал, что в Англии словом «budget» именовалась речь канцлера казначейства в Палате общин по вопросам денежных средств государства2. Легальное определение бюджета закреплено в Бюджетном кодексе Российской Федерации (далее БК РФ), где указано, что «бюджет – форма образования и расходования денежных средств, предназначенных для финансового обеспечения задач и функций государства и местного самоуправления» .

Следовательно, бюджетный контроль это не что иное, как контроль за бюджетными средствами (средствами государства и муниципальных образований), организованный в различных правовых формах .

См.: Карташев В.Н. Юридическая деятельность: понятие, структура, ценность. Саратов, 1989. С. 7;

Чуфаровский Ю.В. Юридическая деятельность: понятие, структура, ее ценность и значимость // Юрист .

1999. № 4. С. 13 .

См., подробнее: Озеров И.Х. Финансовое право. М., 1905. С. 4 .

Примечательно, что понятие «финансовый контроль» существует в науке как экономической, так и юридической, относительно недавно. В дореволюционной России применялись понятия «государственный контроль» и «бюджетный контроль». О разночтениях в терминологии «финансовый контроль» и «государственный контроль» в царской России пишет А.А. Ялбулганов: «В дореволюционный период ни в законодательстве, ни в научной литературе понятие «финансовый контроль» не встречалось, однако широко употреблялся термин «государственный контроль»1. Однако А.А. Ялбулганов указывает на применение при характеристике контрольных отношений в дореволюционной России только понятия «государственный контроль», что не совсем верно. Так, параллельно с понятием «государственный контроль» в дореволюционной России активно использовался и термин «бюджетный контроль»2 .

Важно обратить внимание на то, что роль публичных финансов в социально-экономической жизни страны выражается в их «распределительной и контрольной функциях»3. Наиболее значимой для функционирования государства является распорядительная функция, однако качество данной функции невозможно обеспечить без функции контрольной .

Как справедливо высказывался И.А. Белобжецкий, «в реальной действительности нет «контроля вообще», а есть контроль конкретного содержания и конкретных форм»4. Исходя из этого, можно определить содержание контроля, одним из элементов которого является бюджетный контроль, как отдельный вид финансового контроля. Финансовый контроль в свою очередь является составной частью общегосударственного контроля и Ялбулганов А.А. Финансовый контроль как правовой институт: основные этапы развития // Правоведение. 2000. № 3. С. 84 .

См., например: Бессон Э. Бюджетный контроль во Франции и за границей / пер. с фр. и вступ. ст. С.Л .

Хилютина. СПб., 1901; Василевский И.Р. Государственная Дума и бюджетный контроль наших финансов .

СПб., 1906; Евзлин З.П. Бюджетный контроль и система государственной отчетности при конституционном образе правления. СПб., 1907; Плехан И.С. Кассовые и бухгалтерские правила и бюджетный контроль .

СПб., 1912 .

Финансовое право: Учебник / Отв. ред. М.В. Карасева. М., 2006. С. 23 .

Белобжецкий И.А. Финансовый контроль и новый хозяйственный механизм. М., 1989. С. 23 .

обладает особой ролью в управлении государством. Более того, контроль выступает фундаментом и экономических отношений .

Профессор И.Х. Озеров называл контроль «последним, но очень важным колесом в бюджетном механизме государства»1. По его мнению, контроль явился «закономерным следствием развития бюджета», что его сделало «необходимым звеном государственного хозяйства»2. Следовательно, И.Х .

Озеров под финансовым контролем в первую очередь понимал именно бюджетный контроль .

По мысли советского исследователя первой четверти XX века Э.Э .

Понтовича, контроль служит целям «поддержания дисциплины в различных сферах государственной жизни»3. Интересным также представляется высказывание Э.Э. Понтовича о том, что «контроль есть функция, естественно сопровождающая всякую человеческую деятельность, если она должна быть выполняема по каким-либо определенным правилам и давать какие-либо определенные результаты»4 .

Согласно мнению А.Н. Козырина, «под финансовым контролем следует понимать осуществляемую с использованием специфических организационных форм и методов деятельность государственных органов, а в ряде случаев и негосударственных органов, наделенных законом соответствующими полномочиями в целях установления законности и достоверности финансовых операций, объективной оценки экономической эффективности финансово-хозяйственной деятельности и выявления новых резервов ее повышения, увеличения доходных поступлений в бюджет и сохранности государственной собственности»5. В данном определении автор на первое место ставит последствия осуществления финансового контроля, следовательно, финансовый контроль фактически выступает способом совершенствования финансовой деятельности .

Озеров И.Х. Основы финансовой науки. М., 1914. С. 21 .

Там же .

Понтович Э.Э. Казна и контроль. Государственно-правовая характеристика финансового контроля .

М., 1927. С. 21 .

Там же. С. 44 .

Финансовое право: Учебник / Под ред. О.Н. Горбуновой. М., 1996. С. 48 .

Е.Ю. Грачева изначально определяла финансовый контроль как контроль за законностью действий в процессе собирания, распределения и использования денежных фондов государства и муниципальных образований в целях осуществления эффективной финансовой политики в обществе для обеспечения прав и свобод граждан1. Следовательно, определяется основная цель финансового контроля – это обеспечение прав и свобод человека и гражданина и осуществление эффективной финансовой политики посредством слежения за законностью .

Позднее Е.Ю. Грачева стала определять финансовый контроль как регламентированную нормами права деятельность государственных, муниципальных, общественных органов и организаций, иных хозяйствующих субъектов по проверке своевременности и точности финансового планирования, обоснованности и полноты поступления доходов в соответствующие фонды денежных средств, правильности и эффективности их использования2. Тем самым Е.Ю. Грачева подчеркивает, что финансовый контроль – это более широкое явление, чем оно определяется финансовым правом .

В учебнике под ред. М.В. Карасевой указывается, что «государственный финансовый контроль – это проверка соблюдения органами государственной власти и местного самоуправления, юридическими и физическими лицами финансового законодательства Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, а также рациональности и эффективности использования государственных финансовых и материальных ресурсов»3. В этом определении цель финансового контроля более узкая – это слежение за соблюдением финансового законодательства .

Экономисты, как и представители административно-правовой науки трактуют финансовый контроль как вид управленческой деятельности. Например, Н.Д. Бровкина в своей работе указывает, что «финансовый контроль

– это функция управления, представляющая собой деятельность контролиГрачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М., 2000 .

С. 112 .

Финансовое право / Отв. ред. Е.Ю. Грачева, Г.П. Толстопятенко. М., 2009. С. 36 .

Финансовое право: Учебник / Отв. ред. М.В. Карасева. М., 2007. С. 161 .

рующих субъектов по оценке соответствия совершаемых управляемым субъектом операций финансовым интересам управляющего субъекта»1 .

В.В. Бурцев определяет финансовый контроль в качестве «функции управления финансовыми потоками»2. Ю.М. Воронин указывает на то, что контроль как элемент управления играет существенную роль в обеспечении функционирования государства. Анализ развития контроля показывает, что он является широко распространенным объективным явлением в экономической жизни общества. Его реализация базируется на глубоком изучении теоретических, методологических и практических основ контроля как комплексного социального и экономического явления3 .

По мнению Л.А. Галаниной, контроль характеризуется тем, что в большинстве случаев это отношения подчиненности или подведомственности; объектом контроля является законность, а в отдельных случаях и целесообразность деятельности контролируемого; контролирующий вправе применять меры воздействия к контролируемому за допущенные правонарушения либо ставить вопрос об их применении перед уполномоченными органами4. В данном случае контроль определяется как разноплановое явление, имеющее различные виды, формы и методы, составляющие содержание финансового контроля как категории финансового права .

В исследовании О.А. Ногиной под контролем понимается механизм, посредством которого проверяется соответствие поведения и деятельности контролируемых (подконтрольных) субъектов предписаниям юридических норм5, то есть технология, с помощью которой достигается основной результат, а именно осуществление финансовой деятельности в соответствии с законом .

Бровкина Н.Д. Основы финансового контроля. М., 2007. С. 39 .

Бурцев В.В. Проблема государственной экономической безопасности // Финансы. 2003. № 8. С. 55 .

См.: Воронин Ю.М. Государственный финансовый контроль: вопросы теории и практики. М., 2005. С .

28 .

См.: Галанина Л.А. Организационно-правовое обеспечение контроля за исполнением нормативноправовых актов в субъектах Российской Федерации. М., 2001. С. 19 .

См.: Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. СПб., 2002. С. 10 .

В действительности финансовый контроль представляет собой целый комплекс мер, направленных на создание действенной системы противодействия злоупотреблениям государственными и муниципальными денежными средствами и имуществом. Обеспечить эффективность финансового контроля можно лишь в том случае, когда качественно организована система контрольных субъектов с четким разделением полномочий и с реальной возможностью для выполнения поставленных перед ними задач, а также наличием действенных методик выявления нарушений. Более того, важнейшую роль играет и институт ответственности за нарушение финансового и бюджетного законодательства .

Н.Д. Погосян указывает на один из важнейших элементов эффективности финансового контроля – это регулярность и непрерывность проведения контрольных мероприятий. При этом «контроль в сфере финансов можно определить как совокупность регулярных и непрерывных процессов, посредством которых их участники в легитимной форме обеспечивают эффективное функционирование государственного сектора, а также деятельность иных хозяйствующих субъектов независимо от форм собственности»1 .

Исследованием финансового контроля занимаются не только в России, но и в других странах2. Финансовый контроль там трактуется очень широко и имеет отличное значение. В основном его рассматривают как способ повышения результативности экономических мероприятий, заключающийся не в проверке, а больше в анализе причин возникающих проблем и выработке финансовой стратегии, улучшении качества управления организацией, следствием чего должно стать планомерное развитие предприятия3. В России деятельность со схожими целями, но применительно к публичным отношениям именуется «государственный аудит» .

Погосян Н.Д. Счетная палата Российской Федерации. М., 1998. С. 109 .

Во многих странах мира организованы специальные центры по исследованию правовых и экономических основ публичных финансов и одного из его направлений – финансового контроля. Такие центры, например, созданы во Франции, Болгарии, Польше, Испании, Тунисе, Марокко, Канаде и других странах .

См., например: Irwin D. Financial Control, 1991 .

В Болгарии исследуемой проблемой занимается, например, ученый И.Г. Стоянов. Он трактует финансовый контроль как «особый финансовоправовой способ защиты публичной собственности»1. В финансовом праве Болгарии финансовый контроль определяется как «контроль за законностью и целесообразностью действий по осуществлению процесса собирания, распределения и использования государственных денежных средств»2, т.е. здесь наблюдается объединение понятий «финансовый контроль» и «государственный финансовый контроль» как следствие недавнего влияния советской правовой школы .

Интересной является работа французского ученного и практика финансового контроля А. Барилари в которой автор указывает на то, что контроль за бюджетными средствами является ключевым элементом демократии3 .

Данное утверждение выводит государственный финансовый контроль на новую плоскость, значительно расширяя его значение для государства и общества .

В российской юридической науке понятие «финансовый контроль»

чаще всего трактуется как деятельность «специальных институтов государственного контроля»4, однако, как справедливо отмечает В.Е. Чиркин, «государственный контроль присущ не только специализированным органам, но в виде общего государственного контроля он присущ высшим органам государственной власти, является одной из важнейших сторон их деятельности»5 .

В советском юридическом справочнике «финансовый контроль» определялся как «контроль за законностью и целесообразностью всех действий и мероприятий, проводимых в процессе планового собирания, распределения и использования государственных денежных средств»6. Следовательно, под финансовым контролем в советское время подразумевался в большей степеСтоянов И.Г. Финансовият контрол – важен способ за обеспечаването на законността в сферата на публичните финанси // Правна мисъл. 2002. № 1. С. 15 .

Златарев Е., Христофоров В. Финансово право на НРБ. София, 1983. С. 137 .

См., подробнее: Barilari A. Les controles financiers comptables, administratifs et juridictionnels des finances publiques. Paris, 2003. P. 14 .

Финансовое право. / Под ред. д.ю.н., проф. Е.А. Ровинского. М., 1971. С.55 .

Чиркин В.Е. Контрольная власть. М., 2008. С. 102 .

Юридический справочник для населения. М., 1973. С. 481 .

ни бюджетный контроль, хотя повсеместно использовался термин «финансовый контроль» .

В настоящее время, появился еще один термин – «национальный контроль», который предлагает В.А. Двуреченских. Данный автор подразумевает под национальной контрольной системой «совокупность публичных и частных лиц, которые в силу требований нормативных правовых актов, так и по собственной инициативе осуществляют реализацию контрольной функции на территории России». В.А. Двуреченских понимает под системой национального контроля всевозможные контрольные элементы, существующие в государстве. Национальный контроль, по мнению В.А. Двуреченских, включает в себя публичный контроль (государственный и негосударственный) и непубличный контроль (управленческий и гражданский)1 .

Отсутствие единого подхода к пониманию финансового контроля не дает возможности для создания единой концепции государственного финансового контроля в Российской Федерации, не позволяет выработать единые стандарты для его осуществления, что создает впечатление неорганизованности финансового контроля в целом .

Важно отметить, что в научной литературе нет единого мнения о содержании категории «финансовый контроль». Большинство авторов признают, что финансовый контроль – это самое общее определение данной сферы общественных отношений, включающее в себя другие частные, более узкие понятия .

Итак, в содержании категории «финансовый контроль» можно выделить следующие наиболее значимые элементы: бюджетный контроль;

налоговый контроль; валютный контроль; банковский надзор и аудиторскую деятельность .

Бюджетный контроль, по мнению О.Ю. Бубновой представляет собой «государственный и муниципальный бюджетный контроль за публичными См., подробнее: Двуреченских В.А. Национальный контроль. М., 2008. С. 23, 24 .

фондами»1 .

денежными Законодательство государства, касающееся регулирования публичных денежных фондов находит свое законченное выражение в бюджете, а деятельность органов управления сводится, таким образом, к задаче исполнения государственного бюджета. Вообще и в науке, и в практике происходит отождествление понятий «финансовый контроль» и «бюджетный контроль». Еще в советское время на это обращалось внимание .

Так, Э.Э. Понтович указывал, что «финансовый контроль есть в значительной мере бюджетный контроль, каковое значение ему присваивается в литературе некоторых стран, в частности, в литературе французской»2 .

Как уже ранее отмечалось, понятие «бюджет» в России, в отличие от понятия «бюджетный контроль», имеет нормативную основу и закреплено в БК РФ. Однако при характеристике бюджетно-контрольных отношений в БК РФ применяется или словосочетание «финансовый контроль», или понятие «контроль» с указанием объекта контроля. Так, например, в ст. 150 БК РФ упоминается «контроль за исполнением бюджетов государственных внебюджетных фондов». Следовательно, в рамках БК РФ под финансовым контролем понимается именно бюджетный контроль. О.В. Болтинова предлагает даже переименовать главу 26 БК РФ в «Основы бюджетного контроля в Российской Федерации», и закрепить в ней понятие «бюджетный контроль»3 .

В современной правовой науке под бюджетным контролем в широком смысле понимается деятельность уполномоченных субъектов по контролю за соблюдением бюджетного законодательства и по оценке эффективности публичного управления и в целом бюджетной политики государства, а под бюджетным контролем в узком смысле – контроль, осуществляемый исключительно в рамках бюджетного процесса .

Бубнова О.Ю. Бюджетный контроль в Российской Федерации: его цели и задачи в условиях социального государства // Государство и право. 2007. № 6. С. 105 .

Понтович Э.Э. Казна и контроль. Государственно-правовая характеристика финансового контроля .

М., 1927. С. 50 .

Болтинова О.В. Проблемы развития бюджетного контроля в Российской Федерации // Финансовое право. 2011. № 7. С. 11 .

Помимо бюджетного контроля в науке встречается и понятие «финансово-бюджетный надзор или контроль», которое фактически является равнозначным понятием по отношению к понятию «бюджетный контроль» .

Специфика связана с наименованием органов его осуществляющих (Федеральная служба финансово-бюджетного надзора (Росфинадзор), Служба по финансово-бюджетному надзору Республики Тыва, Республиканская служба финансово-бюджетного контроля Республики Калмыкия) .

Итак, еще одним видом финансового контроля, как уже отмечалось, является налоговый контроль, выступающий одним из основных методов налогового администрирования, закрепленных в гл. 14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ). В НК РФ налоговый контроль определяется как «деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах»1 (ст. 82 НК РФ). К.С. Бельский указывает, что «налоговый контроль представляет собой комплекс действий органов налогового администрирования по надзору за правильностью уплаты плательщиками налогов и сборов …, за выполнением ими налогового законодательства»2. В налоговом праве в особенности, по мнению А.В. Лобанова, «любая неопределенность в понятиях, пробелы в правовом регулировании контрольной работы создают условия для взаимных претензий, конфликтов между налоговыми органами и налогоплательщиками, стимулируют злоупотребления, приводят к росту числа налоговых споров»3 .

Налоговый контроль и бюджетный контроль, являясь элементами финансового контроля, существенно отличаются друг от друга. Суть этих различий заключается в системе отношений, которые возникают между контролерами и подконтрольными субъектами. Так, в НК РФ необходимо четко определять границы налогового контроля и закреплять механизмы Традиционно под налоговым контролем понимается исключительно деятельность органов Федеральной налоговой службы Российской Федерации и ее территориальных отделений .

Бельский К.С. Налоговая система: генезис, основные элементы, принципы // Государство и право .

2006. № 9. С. 54 .

Лобанов А.В. О содержании и формах налогового контроля // Финансы. 2008. № 3. С. 30 .

защиты прав налогоплательщиков. Вызвано это тем, что в налоговом контроле интересы налоговых органов и налогоплательщиков противоположны друг другу, что может привести к конфликту интересов1 .

В отношении же бюджетного контроля не требуется обязательного законодательного закрепления механизма защиты прав подконтрольных субъектов, так как интересы органов контроля и подконтрольных субъектов в бюджетных отношениях единые (публичные), а контроль, в том числе бюджетный, является неотъемлемым элементом публичного управления .

Еще одним недостаточно разработанным понятием в современной науке является аудит. В настоящее время термин «аудит» применяется при характеристике самых разнообразных общественных отношений. Так, встречаются такие словосочетания как «налоговый аудит», «таможенный аудит», «экологический аудит», «страховой аудит» и т.д.2 Можно согласиться с мнением Е.В. Тереховой, что «аудит не подменяет государственный контроль»3. Обоснованной видится точка зрения о необходимости исключения в дальнейшем понятия аудит из содержания категории финансовый контроль в рамках финансового права и замена ее понятиями «государственный аудит» или «публичный аудит». Вызвано это тем, что аудиторская деятельность – это не столько контроль за финансовой сферой, сколько за хозяйственной. Для характеристики этих отношений предлагается даже ввести специальный термин «негосударственный аудиторский контроль»4 без слова финансовый. В ФРГ, например, категории «финансовый контроль» и «аудит» исследуются в разных плоскостях: аудит или хозяйственный контроль, как правило, не включается в систему финансового контроля, под которой понимается осуществление контрольных мероприятий органами публичной власти. Во Франции под финансовым Подобная ситуация встречается и при осуществлении валютного контроля и банковского надзора .

Подробнее об этом см.: Рябова Е.В. Государственный аудит: возможность закрепления данного понятия в российском законодательстве // Юридический мир. 2013. № 2 .

Терехова Е.В. Аудит как независимый вид финансового контроля // Государство и право. 2006. № 11 .

С. 94 .

См., например: Рик Т.А., Титов В.В. Государственный аудит как вид финансового контроля в правовой системе Российской Федерации // Право и экономика. 2005. № 9. С. 4 .

контролем понимается именно контроль за «публичными финансами», их распределением и использованием, а также за совершением финансовых операций, а понятие «comptables» (дословно переводится, как счетный, бухгалтерский, аудиторский), используется для обозначения средства осуществления контроля1 .

В России аудит разделяется на несколько видов, а именно: проводимый негосударственными аудиторскими организациями или индивидуальными аудиторами, но инициированный государством (обязательный аудит);

проводимый государственными структурами в отношении государственных и негосударственных органов (это деятельность, выходящая за рамки традиционных контрольных мероприятий, направленная, в первую очередь, на выявление эффективности деятельности субъектов в самых различных сферах публичных отношений). По нашему мнению, во втором случае правильнее употреблять термин «государственный аудит», а применительно к бюджетным отношениям – понятие «бюджетный аудит» .

В современной науке и практике понятия «государственный аудит» и «финансовый контроль» чаще всего отождествляются. Как правило, это связано с неоднозначным толкованием положений действующего законодательства. На эту проблему обращает внимание Е.В. Рябова, которая указывает, что «спектр задач государственного аудита гораздо шире, нежели государственного финансового контроля»2. Однако, по мнению автора, на современном этапе развития государства и общества государственный аудит еще не в полной мере обособился в отдельное самостоятельное направление деятельности органов государственной власти и местного самоуправления, а представляет собой особое направление государственного и муниципального бюджетного контроля .

Важно понимать, что понятие «государственный аудит» применимо лишь к части публично-контрольных отношений, так как схожую См., подробнее: Barilari A., Bouvier M. La nouvelle gouvernence financire de IEtat. Paris, 2004; Barilari A. Les controles financiers comptables, administratifs et juridictionnels des finances publiques. Paris, 2003 .

Рябова Е.В. Государственный аудит: возможность закрепления данного понятия в российском законодательстве // Юридический мир. 2013. № 2. С. 15 .

деятельность могут осуществлять и контрольно-счетные органы муниципальных образований, поэтому, по мнению автора, более рационально при характеристике указанных отношений применять словосочетание «публичный аудит», так как понятие «государственный аудит» не включает в себя местный уровень власти. В отношении же аудита бюджетной деятельности государства и органов местного самоуправления правильнее использовать термин «бюджетный аудит» .

Под термином «внешний аудит» в большинстве случаев понимают именно аудиторскую деятельность, то есть деятельность аудиторов и аудиторских организаций «по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами»1. Такой аудит имеет два вида: инициативный (добровольный) и обязательный аудит. По объектам аудит различают на банковский аудит, аудит страховых организаций, аудит бирж, аудит инвестиционных институтов и аудит внебюджетных фондов и т.д. Однако под термином «внешний аудит» рядом авторов также понимается и деятельность Счетной палаты Российской Федерации и контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации, так как такие органы в научной литературе часто именуют не иначе как «внешние органы финансового контроля»2 .

В Федеральном законе «О Счетной палате Российской Федерации» определено, что «Счетная палата является постоянно действующим высшим органом внешнего государственного аудита (контроля), образуемым в порядке, установленном настоящим Федеральным законом, и подотчетным Собранию»3 .

Федеральному Следовательно, понятие «внешний Ч. 1 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (от 21.11.2011 № 327-ФЗ) // СЗ РФ. 05.01.2009. № 1. Ст. 15 .

Важно отметить, что в ст. 270.1 БК РФ «Внутренний финансовый аудит» устанавливается возможность создания органами исполнительной власти (органами местной администрации) подразделений внутреннего финансового аудита (внутреннего контроля), осуществляющих разработку и контроль за соблюдением внутренних стандартов и процедур составления и исполнения бюджета, составления бюджетной отчетности и ведения бюджетного учета, а также подготовку и организацию осуществления мер, направленных на повышение результативности (эффективности и экономности) использования бюджетных средств .

Ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 05.04.2013 № 41-ФЗ (в ред. от 07.05.2013) «О Счетной палате Российской Федерации» // СЗ РФ. 08.04.2013. № 14. Ст. 1649 .

государственный аудит» впервые в российской практике получило нормативное закрепление. Более того, в данном законе имеются указания и на некоторые разновидности государственного аудита. Так, впервые законодательно определяется содержание стратегического аудита, заключающегося в проведении Счетной палатой Российской Федерации аудита «реализуемости и результативности достижения стратегических целей социально-экономического развития Российской Федерации» (п. 5 ст. 5 ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации») .

В науке встречается и еще одно схожее с государственным аудитом понятие «конституционный аудит», которое представляет собой «новое направление в социальных науках, исследующее конституционные основы, теорию, методологию и практику государственного аудита как особого экономического, социального, общественно-политического института, главной целью которого является осуществление от лица общества независимого объективного публичного контроля деятельности органов государственной власти по управлению вверенными им общественными ресурсами»1 .

Итак, подводя итог, можно определить, что в современной науке встречается много различных трактовок понятия «финансовый контроль». Одни авторы понимают контроль достаточно широко, а другие вкладывают в это понятие исключительно практический смысл. Многими исследователями понятия «финансовый контроль», «бюджетный контроль», «государственный аудит» отождествляются, что вполне закономерно, учитывая современное законодательство .

В настоящее время, по мнению автора, бюджетный аудит представляет собой отдельное направление деятельности внешних органов государственного аудита (контроля), контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований и иных органов бюджетного контроля на всех уровнях публичной власти по анализу и оценке эффекСтепашин С.В. Конституционный аудит. М., 2006. С. 22 .

тивности деятельности субъектов, участвующих в бюджетных правоотношениях, а также в иных публично-управленческих отношениях, связанных с реализацией бюджетной политики государства .

Бюджетный контроль в отличие от финансового контроля, по мнению автора, включает в себя отношения, связанные:

- непосредственно с организацией бюджетного контроля (созданием, реорганизацией и ликвидацией контрольных структур);

- с соблюдением органами государственной власти и местного самоуправления, а также государственными унитарными предприятиями, учреждениями, организациями, гражданами установленного законом порядка при осуществлении бюджетной деятельности;

- с выявлением экономической обоснованности, рациональности и эффективности, осуществляемых указанными субъектами действий, а также насколько эти действия соответствуют задачам государства и органов местного самоуправления .

Таким образом, бюджетный контроль служит важным способом обеспечения законности и целесообразности проводимой финансовой политики, а также важнейшим элементом государственного управления .

С учетом всех изложенных выше аргументов, можно предложить следующие дефиниции бюджетного контроля.

Итак, бюджетный контроль можно рассматривать как:

- деятельность специализированных и неспециализированных органов контроля публично-правовых образований и иных уполномоченных субъектов, наделенных контрольными полномочиями по проверке правомерности и эффективности использования публичных денежных фондов и государственного и муниципального имущества, посредством установленных законом форм и методов работы, выступающих как единая система .

- совокупность правовых отношений, возникающих при осуществлении бюджетно-контрольной деятельности в Российской Федерации, включающих в себя отношения связанные с организацией бюджетного контроля и установлением мер ответственности за нарушение бюджетного законодательства, отношений, возникающих непосредственно в процессе осуществления бюджетного контроля, и иных сопутствующих бюджетному контролю общественных отношений;

- систему органов, учреждений и должностных лиц, в полномочия которых входит осуществление на всей территории Российской Федерации бюджетного контроля и бюджетного аудита, включая механизмы взаимодействия внутри системы и сотрудничество с обществом;

- комплексный правовой институт бюджетного права, представляющий собой совокупность правовых норм (финансово-правовых, конституционноправовых, административно-правовых, уголовно-правовых и других), регулирующих бюджетно-контрольные отношения в Российской Федерации .

Нормативное определение понятия «государственный (муниципальный) финансовый контроль» можно встретить в программе Правительства Российской Федерации по повышению эффективности бюджетных расходов на период до 2012 года, в которой указывается, что «Государственный (муниципальный) финансовый контроль предлагается определить как деятельность уполномоченных органов государственной власти (государственных органов) и органов местного самоуправления (муниципальных органов), направленную на контроль:

- соблюдения бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения;

- достоверности, полноты и соответствия нормативным требованиям бюджетной отчетности;

- экономности, результативности и эффективности использования средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации .

При этом, под внешним государственным (муниципальным) финансовым контролем предлагается понимать финансовый контроль, осуществляемый законодательными (представительными) органами и созданными ими органами государственного (муниципального) финансового контроля, под внутренним государственным (муниципальным) финансовым контролем финансовый контроль, осуществляемый исполнительными органами государственной власти (местными администрациями)»1 .

Исходя из выше изложенного, можно сделать вывод о том, что в данной программе под государственным (муниципальным) финансовым контролем понимается именно бюджетный контроль .

Помимо понятия «бюджетный контроль» в организационную основу бюджетного контроля и бюджетного аудита входят и другие элементы. Так, в системе организации бюджетного контроля и бюджетного аудита Российской Федерации в качестве обязательных элементов необходимо выделять территориальную организацию и правовую форму органов его осуществляющих .

По территориальной организации бюджетный контроль делиться на федеральный, региональный и муниципальный бюджетный контроль, а также, исходя из правовой формы, на бюджетный контроль, осуществляемый специализированными органами (созданными специально для осуществления бюджетного контроля), и бюджетный контроль, реализуемый субъектами общей компетенции .

Поскольку бюджетный контроль, как и всякий контроль, является частью управленческой деятельности, то необходимо увязать вопросы его совершенствования с общими концептуальными подходами административного и финансового права, включая организационную основу контролирующей деятельности государства и муниципальных образований .

В научной литературе, как правило, организация понимается как способ упорядочения элементов или как устойчивая совокупность элементов. В рамках правовой науки под организацией часто понимается «объединение физических лиц любой численности, возглавляемое своими органами управления, имеющее обособленное имущество, созданное для производства матеРаспоряжение Правительства РФ от 30.06.2010 № 1101-р «Об утверждении Программы Правительства РФ по повышению эффективности бюджетных расходов на период до 2012 года» // СЗ РФ. 12.07.2010. №

28. Ст. 3720 .

риальных или духовных ценностей, а также реализации иных потребностей его членов»1. По мнению зарубежных авторов, «организация – это нечто большее, чем просто группа людей. Это группа индивидов, объединенных организационными принципами, интересами, процедурами, личностными ценностями, а также формами полномочий и ответственности»2 .

Ещё в советском административном праве признавалось, что организация – это «необходимое условие деятельности любого государственного или общественного органа»3. А.В. Мелехин справедливо определяет цель организации: она «направлена на упорядочение состояния тех или иных социальных образований»4. Г.В. Атаманчук указывает на качественные характеристики организации. По его мнению, «организация расширяет возможности людей, придает им новое качество»5 .

Специфика публичной организации в России объясняется тем, что в нашей стране реализуется так называемый системоцентристский тип развития, в основе которого, по мнению А.В. Оболонского, заложена «традиционалистическая ориентация на стабильность отношений внутри Системы как на высшую ценность»6, что влияет на развитие системных отношений. Так, при традиционализме реформирование публичной организации происходит не на уровне системы, а на уровне ее отдельных элементов .

В данном исследовании под организацией бюджетного контроля понимается способ упорядочения отдельных элементов бюджетного контроля и бюджетного аудита на основе единых критериев с целью их качественной модификации .

Итак, для исследования организационной основы бюджетного контроля в Российской Федерации необходимо выявить критерии, непосредственно влияющие на организацию бюджетного контроля и бюджетного аудита. Так, Бахрах Д. Н., Российский Б. В., Старилов Ю. Н. Административное право. М., 2007. С. 332 .

Кинг У., Клиланд Д. Стратегическое планирование и хозяйственная политика. Пер. с англ. М., 1982 .

С. 291 .

Сущность советского административного права / Отв. ред. проф. О. С. Иоффе. Л., 1959. С. 45 .

Мелехин А.В. Административное право Российской Федерации: курс лекций. М., 2009 // Подготовлен для СПС Консультант Плюс .

Атаманчук Г.В. Теория государственного управления: курс лекций. М., 1997. С. 29 .

Оболонский А.В. Драма российской политической истории: система против личности. М., 1994. С. 11 .

по мнению автора, на организацию бюджетного контроля в России влияют следующие критерии:

- территориальная организация государства;

- ранее существовавшая система организации бюджетного контроля;

- существование системы разделения властей;

- особенности развития системы местного самоуправления .

Важнейшим фактором, который воздействует на систему организации бюджетного контроля в России, по мнению автора, является территориальная организация государства .

В России можно выделить следующие органы бюджетного контроля, которые классифицируются по территориальному принципу:

- федеральные органы бюджетного контроля (Счетная палата Российской Федерации; Федеральная служба финансово-бюджетного надзора; Федеральное казначейство; контрольные подразделения федеральных органов исполнительной власти; контрольно-ревизионное управление Судебного департамента при Верховном суде Российской Федерации и другие;

- региональные органы бюджетного контроля (контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации, региональные органы бюджетного контроля исполнительной власти и иные контрольные структуры в системе исполнительной власти субъектов Российской Федерации);

- муниципальные органы бюджетного контроля (контрольно-счетные органы муниципальных образований и иные контрольные структуры в системе местного самоуправления) .

В настоящее время в разных зарубежных странах организация бюджетного контроля в различных странах существенно отличается, однако, имея свои особенности, встречаются и схожие моменты, что позволяет объединить контрольные системы зарубежных стран в укрупненные условные группы .

Так, встречаются:

- централизованная система бюджетного контроля;

- децентрализованная система бюджетного контроля;

- смешанная система бюджетного контроля1 .

В настоящее время в России действует смешанная система организации бюджетного контроля, что вызвано особенностями ее организации, связанными со спецификой ее формирования. В результате реформ в середине 90-х годов в России произошло наслаивание созданной парламентской модели бюджетного контроля, на действующую советскую систему бюджетного контроля в системе исполнительной власти. По мнению автора, существование двух параллельных моделей бюджетного контроля в России объясняется не только желанием создать модель бюджетного контроля нового типа, но и нежеланием полностью уничтожить уже имеющиеся в этой сфере достижения .

Важно также отметить, что скоропостижность реформы бюджетного контроля в России середины 90-х годов объясняется не только и не столько желанием усовершенствовать саму систему бюджетного контроля, сколько ее необходимостью. Так, наличие парламентских органов бюджетного контроля в государстве является важнейшим условием, при котором данное государство могло претендовать на получение кредитов международных финансовых организаций и правительств ряда зарубежных стран. Следовательно, создание органов бюджетного контроля в системе законодательной власти в России в середине 90-х годов было обусловлено в определенной степени не внутренними задачами государства, а внешними условиями и экономической ситуацией, что, несомненно, на начальном этапе сказалось на их развитии .

Итак, в России продолжают функционировать в модифицированной форме органы бюджетного контроля, созданные ещё в СССР (Контрольноревизионное управление Министерства финансов РСФСР, переименованное в начале 90-х годов в Департамент государственного финансового контроля и аудита Министерства финансов Российской Федерации, а в 2004 году – в Федеральную службу финансово-бюджетного надзора). Также в середине 90-х См., подробнее об этом § 3 главы 3 работы .

годов в России началось создание органов бюджетного контроля законодательной власти в Российской Федерации на всех уровнях публичного управления (Счетная палата Российской Федерации, контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований). В ряде государств бывшего СССР реформа бюджетного контроля в 90-е годы ограничилась только созданием высшего парламентского органа финансового контроля при сохранении бывших советских контрольных учреждений исполнительной власти на местах .

На современном этапе в России в системе разделения властей органы бюджетного контроля представлены и в законодательной (представительной) власти1, и в исполнительной власти (исполнительно-распорядительной власти местного самоуправления). Также контрольно-ревизионные подразделения созданы и в составе Судебного департамента при Верховном суде Российской Федерации, которые осуществляют ведомственный бюджетный контроль .

В настоящее время модель организации бюджетного контроля в России продолжает модифицироваться. В основном реформированию подвержены парламентские контрольные органы – Счетная палата Российской Федерации, контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. В 2013 году принят новый ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации», а в 2011 году принят ФЗ «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований», который существенно повлиял на региональное законодательство. Так, в большинстве субъектов Российской Федерации были разработаны и приняты новые законы «О контрольно-счетном органе субъекта Российской Федерации», изменению подТак, например, в соответствии ч. 2 статьи 1 ФЗ от 05.04.2013 № 41-ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации» «Целью настоящего Федерального закона является создание правовых основ для осуществления палатами Федерального Собрания Российской Федерации (далее - Федеральное Собрание) парламентского контроля посредством формирования Счетной палаты, призванной обеспечивать конституционное право граждан Российской Федерации на участие в управлении делами государства путем осуществления внешнего государственного аудита (контроля)». В субъектах Российской Федерации и муниципальных образований также созданы органы бюджетного контроля, подотчетные законодательным и представительным органам власти соответственно .

лежат и контрольно-счетные органы муниципальных образований. Однако именно организация бюджетного контроля на уровне местного самоуправления в настоящее время вызывает самое большее количество споров как среди ученых, так и в профессиональном сообществе1 .

В целом можно утверждать, что среди элементов системы организации бюджетного контроля в России наиболее сложным для анализа является уровень местного самоуправления, так как муниципальный бюджетный контроль в России на современном этапе находится в стадии своего становления, что делает его нестабильным, в отличие от более статичных элементов системы организации бюджетного контроля – федерального и регионального бюджетного контроля .

Итак, подводя промежуточный итог, можно заключить, что при определении организационной основы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации необходимо учитывать территориальную организацию государства, существующие на момент реформирования модели организации бюджетного контроля, систему разделения властей и особенности развития системы местного самоуправления. Однако из перечисленных элементов для Российской Федерации, по мнению автора, наиболее значимой является именно территориальная организация государства, так как все остальные в большей степени являются исключениями, связанными с особенностями развития публичного управления в России .

Вообще система контроля в государстве и бюджетного контроля в частности включает в себя большое количество элементов. Представленный перечень не является исчерпывающим, так как каждый из этих элементов можно разделить на более мелкие подразделения. Более того, есть и дополнительные элементы, которые формально не являются организационной основой, но без которых она не может быть реализована. Так, среди таких подВ настоящее время в России созданы и функционируют более 20 тыс. муниципальных образований, что существенно усложняет и затягивает процесс создания органов муниципального бюджетного контроля, более того, многие авторы по-прежнему скептически относятся к качеству работы уже существующих органов бюджетного контроля и ещё больше сомневаются в рациональности создания контрольно-счетных органов во всех муниципальных образованиях .

разделений можно выделить ответственность за нарушение бюджетного законодательства, которая хоть и опосредованно, но влияет на организационную основу бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации .

В Лимской декларации руководящих принципов контроля определяется, что «Проверяемые организации должны в установленные законом сроки выразить свое мнение о выводах высшего контрольного органа и сообщить ему о мерах, принятых по результатам проверки (ч. 1 ст. 11 Лимской декларации). В том случае, когда выводы высшего контрольного органа не сформулированы в виде юридически обоснованных и выполнимых заключений, контрольный орган должен быть наделен правом обращаться в компетентные органы с требованием о принятии необходимых мер и привлечении к ответственности виновных» (ч. 2 ст.11) .

Н.Д. Погосян справедливо отмечает, что «собственно контрольные полномочия упомянутых органов (счетных палат) ограничиваются лишь выявлением существующих отклонений от установленных правил, а задача наказания конкретно виновных лиц не относится к предмету их деятельности»1 .

«Учитывая, – указывает С.О. Шохин, – что контрольно-счетные органы не входят в основные ветви власти, было бы неправильно и с практической точки зрения непродуктивно переносить на них чужую ответственность и наделять их какими-либо не относящимися непосредственно к контролю исполнительными или законодательными полномочиями. Счетные органы уполномочены давать проверяемым объектам рекомендации и предложения по принятию мер с целью устранения установленных недостатков, на которые проверяемые учреждения должны в установленный срок ответить или сообщить о принятых мерах»2 .

Правовую базу (законодательные и иные нормативные правовые акты), органы, на которые возложено проведение контроля, и методы осуществлеПогосян Н.Д. Счетная палата Российской Федерации. М., 1998. С. 151 .

Шохин С.О. Проблемы и перспективы развития финансового контроля в Российской Федерации. М.,

1999. С. 256 .

ния контроля – все это, взятое вместе, принято рассматривать как систему контроля1. Несомненно, бюджетный контроль непосредственно связан с институтом ответственности за нарушение бюджетного законодательства. Более того, существование ответственности непосредственно влияет и на эффективность организации бюджетного контроля, а также на иные правоотношения, возникающие в процессе контрольной деятельности .

При анализе системы организации бюджетного контроля и бюджетного аудита в России важно не забывать об эффективности организации контроля. Так, «эффективная организация управления достигается не только волей управляющих «сверху», но и согласованием действий органов и должностных лиц, не подчиненных друг другу, а также инициативой «снизу»2. Следовательно, создание действенной системы организации бюджетного контроля в России, по мнению автора, не только и не столько зависит от веления сверху, но и от построения эффективной системы взаимодействия на местах. При этом стоит отметить, что взаимодействие при осуществлении бюджетного контроля может быть как с органами бюджетного контроля, правоохранительными органами, так и с иными государственными и муниципальными учреждениями, а также с населением, которое применительно к бюджетному контролю в России фактически является неиспользуемым потенциалом .

Итак, основное назначение бюджетного контроля и бюджетного аудита заключается в содействии успешной финансовой политике, эффективному использованию финансовых ресурсов государства и муниципальных образований. Необходимо понять, насколько эффективно органы бюджетного контроля осуществляют свою деятельность. Однако проблема создания новых органов контроля будет возникать постоянно, так как очень сложно провести грань между «необходимостью» и «рациональностью» организации бюджетного контроля, но и бесконтрольной деятельности, тем более связанной с движением общественных денежных средств, быть не должно. В этой связи См.: Государственные и муниципальные финансы / под ред. проф. С.И. Лушиной, проф. В.А. Слепова .

М., 2006. С. 592 .

Петров Г.И. Советские административные правовые отношения. Л., 1972. С. 30 .

можно согласиться с мнением О.М. Гейхмана о том, что «ослабление финансового контроля влечет, а зачастую и провоцирует негативные процессы в экономике»1 .

Несомненно, эффективность государственного и муниципального бюджетного контроля «является одним из важных факторов финансовоэкономического и социально-политического благополучия государства»2 .

Однако спектр мнений об эффективности организации бюджетного контроля обширен, встречаются и достаточно резкие. Так, Д. Владимиров пишет: «Если бы в России существовал приз за самое плохо организованное дело, то его, несомненно, можно было бы присудить всей отечественной системе финансового контроля»3 .

Бюджетному контролю в настоящее время присущи недостатки, не позволяющие использовать на полную мощность финансовый механизм для эффективного расходования средств казны. В.П. Беляев к числу причин, влияющих на эффективность государственного финансового контроля, относит «слабо разработанную теорию государственно-финансового контроля;

отсутствие четкой и полной нормативной базы деятельности существующих контрольно-счетных органов, ведомственное пересечение направлений финансового контроля, дублирование его функций; отсутствие должной координации; не выдерживается принцип независимости; нет единой Концепции государственного финансового контроля»4. Однако это лишь часть причин, вершина айсберга. В основе неэффективности финансового контроля лежат не только организационно-правовые недостатки, но и в большей степени идеологические, которые по-прежнему продолжают довлеть над большинством возникающих в России контрольных правоотношений. Идеологические проблемы сказываются как на контролерах, так и на подконтрольных им Гейхман О.М. Законодательное обеспечение парламентского финансового контроля в Российской Федерации: состояние, проблемы, способы оптимизации // Юрист. 2004. № 7. С. 25 .

См.: Чернявский В.С. Государственный финансовый контроль: проблемы эффективности // Финансовое право. 2004. № 3. С. 8-16 .

Владимиров Д. Контролируй финансы // Российская газета. 2004. 12 февраля .

Беляев В.П. Государственный финансовый контроль: проблемы эффективности // Государственный финансовый контроль в России: история, теория, практика: Сб.науч.ст./ Отв. ред. В.В. Захаров, И.Б .

Лагутин. Курск, 2006. С. 83 .

субъектах. Одни считают, сколько ни контролируй, все равно будут злоупотребления, другие же часто к государственным и муниципальным финансам относятся как к своим собственным средствам. Не редкость, когда из уст государственного служащего в отношении своих подчиненных, получающих заработную плату из бюджетных средств, слышится выражение: «…Я вам плачу». Иногда даже в средствах массовой информации прослеживаются высказывания вроде: «Губернатор купил автобусы школам». Более того, злоупотребления бюджетным средствами, в ряде случаев, нормально воспринимаются и простыми гражданами. Например, у некоторых вызывает недоумение: «…Он столько лет у власти и даже дом себе не построил?». Все эти настроения, скорее всего, связаны с «анархией», происходящей в системе движения бюджетных средств в 90-е годы, породившей у значительной части населения недоверие к власти во всех ее проявлениях. Органы государственного и муниципального бюджетного контроля и органы управления бюджетными средствами воспринимаются как единое целое, что и вызывает это недоверие .

Исходя из этого, можно отметить, что эффективную систему организации бюджетного контроля невозможно построить только путем проведения административной реформы. Должна быть проведена крупномасштабная идеологическая кампания, направленная на преодоление существующих в обществе стереотипов. Подобные идеологические кампании часто проводятся, например, в Китайской Народной Республике, где ежегодно публикуются и тиражируются результаты ревизионных мероприятий, проводимых Ревизионным управлением, а следом за ними освещаются публичные судебные процессы и громкие приговоры в отношении должностных лиц, уличенных в совершении финансовых злоупотреблений. Результатом таких идеологических кампаний в Китае является тот факт, что население страны доверяет власти как распорядителю бюджетных средств. Это, в свою очередь, вызывает понимание при уплате налогов, что усиливает ответственность каждого конкретного гражданина перед обществом и государством. В Китае главный аудитор Ревизионного управления КНР Ли Цзиньхуа, получивший прозвище «Бессердечный ревизор», в 2004 г. по результатам опроса центрального телевидения Китая даже стал «Человеком года»1 .

В России от сотрудников органов бюджетного контроля часто можно услышать вопрос: «Кто скажет нам спасибо за нашу работу?». Те, кого проверяют, естественно, этого не сделают2, а большая часть населения Российской Федерации часто даже не знает о существовании органов бюджетного контроля – как они называются, кому подчиняются, что проверяют и т.д .

Следовательно, в данной связи с целью совершенствования организационной основы бюджетного контроля необходимо учитывать процесс обратной связи в бюджетно-контрольных правоотношениях .

Более того, важно отметить, что главной методологической проблемой при оценке эффективности организации бюджетного контроля является тот факт, что непонятно, эффективность чего необходимо оценивать. В этой связи можно выдвинуть два основных подхода .

Первый подход. Необходимо оценивать эффективность отдельно взятого органа бюджетного контроля как органа власти. Но в данной ситуации оценивается не деятельность органа, так как это понятие абстрактное, а эффективность работы его сотрудников. В этом случае стоит простой вопрос об эффективности управленческой деятельности. В этой связи, чаще всего имеют в виду соразмерность полученных результатов по отношению к намеченным целям. Степень приближения результата к цели с одновременным учетом производственных затрат (времени, материальных и денежных средств, трудовых ресурсов и т. д.). Таким образом, критерием эффективности бюдСм., подробнее: Ван Фан «Бессердечный ревизор» // Китай. 2007. № 12 (26). С. 20-21 .

Депутаты законодательных и представительных органов власти также являются субъектами финансово-контрольных правоотношений со стороны контрольно-счетных палат субъектов Российской Федерации и муниципальных образований. Даже встречаются примеры, когда по результатам проверок возбуждались уголовные дела в отношении именно депутатов. Следовательно, утверждать, что контрольносчетная палата необходима именно законодательному или представительному органу, также не совсем верно .

жетного контроля выступает соотношение достигнутого контролирующим органом результата к поставленной цели1 .

С.П. Опенышев утверждает, что «конечный результат, т.е. совокупность объективных последствий финансового контроля, – это главный критерий определения его эффективности»2. Далее С.П. Опенышев указывает на то, что «получение данных о таком результате требует знания конкретного содержания деятельности контролирующего органа, реакции на его действия субъекта контроля, изменений, происходящих под влиянием контроля в управленческой деятельности. Невозможно судить об итогах контроля без выявления практических результатов, которые он оказал на содержание деятельности проверяемого субъекта или должностного лица»3. Подход «цель – результат» это больше экономический подход оценки эффективности бюджетного контроля, но который также можно использовать при оценке эффективности организации и осуществления системы бюджетного контроля в Российской Федерации .

Первый критерий по оценке эффективности органов бюджетного контроля – это результативность. К практическим результатам бюджетного контроля можно отнести4 соотношение выездных контрольных мероприятий и проверок отчетности публичных учреждений; объем выявленных средств, использованных с нарушениями законодательства, как в количественном, так и в денежном выражении5; объем выявленных неэффективно использованЦель бывает общая и частная. Общая цель для государственного финансового контроля заключается в увеличении темпов развития экономики, обеспечении стабильности финансовой системы, увеличении доходной части бюджета и экономии средств в его расходной части. Однако очень сложно определить, какую роль в достижении этих целей играет именно финансовый контроль. Частная цель финансового контроля – это сокращение количества преступлений и правонарушений в сфере финансов .

Опенышев С.П. Теоретические и методологические основы оценки эффективности государственного финансового контроля // Бюллетень Счетной палаты Российской Федерации. 2001. № 1 (37) .

Там же .

Все практические результаты необходимо рассматривать в привязке к количеству расходов на содержание контрольного органа. При этом результаты финансового контроля будут неточными, если не учитывать сопровождающие проведение контроля затраты: длительность проверок, число участвующих в проверках лиц, различного рода расходы (на транспорт, командировки) при выезде на место и т. п. Затраты должны соизмеряться с его результатами. Степень эффективности контроля тем выше, чем меньше усилий и средств затрачивается для достижения результата .

Последний критерий необходим, но он не должен быть решающим при оценке эффективности бюджетного контроля, так как цель контроля – не наказать виновных, а предотвратить (не дать возможности) совершать финансовые злоупотребления .

ных средств; выявленный объем средств, использованных не по целевому назначению; количество подготовленных представлений и предписаний .

Важной характеристикой эффективности работы органов бюджетного контроля является то, как исполняются их представления и предписания .

Часто органы бюджетного контроля сталкиваются с ситуацией, когда подконтрольные структуры, в которых была проведена проверка и обнаружены, к примеру, факты нецелевого использования средств, не реагируют на требования палаты исправить ситуацию .

В ходе проведения контрольных мероприятий при выявлении фактов хищения бюджетных средств, а также иных злоупотреблений органы бюджетного контроля направляют материалы в правоохранительные органы. Однако часто возникают проблемы, связанные с ролью контрольных органов в следственных действиях. Встречаются случаи, когда правоохранительные ораны в лице отделов по борьбе с экономическими преступлениями МВД России после получения материалов проводят повторную проверку и составляют необходимые уголовно-процессуальные акты, в которых никоим образом не отражается участие контрольного органа, а вся заслуга по выявлению неправомерных действий приписывается органам внутренних дел .

Для устранения указанных недостатков необходимо внести поправки в Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации (далее УПК РФ) в части непосредственного участия контрольных органов в уголовном процессе. Например, прописать порядок передачи материалов для возбуждения уголовных дел непосредственно в Следственный комитет Российской Федерации и другие правоохранительные органы. При этом необходимо непосредственное участие аудиторов и ревизоров в ходе судебного заседания, например, в качестве экспертов. Более того, рационально ввести систему обратной связи между контрольными и правоохранительными органами. В настоящее время, по-прежнему в качестве критерия результативности органов бюджетного контроля выступает количество материалов, направленных в правоохранительные органы. Особый интерес представляет также вопрос о том, какое количество уголовных дел было возбуждено по результатам проведения контрольных мероприятий, сколько лиц привлечено к ответственности. Такая статистика ведется в Счетной палате Российской Федерации. Например, в 2004 году в ходе проведения 525 контрольных и экспертно-аналитических мероприятий были подготовлены материалы, которые легли в основу 299 уголовных дел1 .

Еще одним способом решения возникших проблем является парововое закрепление и реализация принципа отсутствия конкуренции в показателях между всеми органами бюджетного контроля, действующими на одной территории, а также с правоохранительными органами, что качественно должно повлиять на систему организации бюджетного контроля в Российской Федерации .

При этом важно иметь в виду, что на федеральном уровне вопрос взаимодействия контрольных и правоохранительных органов в лице Счетной палаты Российской Федерации и правоохранительных органов урегулирован в виде двусторонних соглашений. На уровне субъектов Российской Федерации эта проблема по-прежнему повсеместно не решена2 .

Помимо результативности, критериями эффективности бюджетного контроля и бюджетного аудита выступают также действенность и экономичность .

Критерий действенность (то есть то, что контрольный орган сделал для получения результата) – это количество контрольно-аналитических мероприятий, проведенных отдельно взятой контрольно-счетной палатой; объем средств, охваченных контрольными мероприятиями, по отношению к количеству сотрудников, задействованных в проведении проверок; количество проверенных получателей бюджетных средств; количество исполненных представлений и предписаний; объем средств, возвращенных в бюджет и на счета казенных, автономных и бюджетных учреждений; увеличение доходШкель Т. Степашину разрешили рассказать // Российская газета. 2005. 30 июня .

В ряде субъектов Федерации по аналогии со Счетной палатой Российской Федерации также заключены двусторонние соглашения с правоохранительными органами, однако этот процесс ускорился бы в случае внесения соответствующих изменений в уголовно-процессуальное законодательство .

ной части бюджетов или экономия его расходной части в результате контрольных мероприятий; количество поправок в действующее законодательство и подзаконные акты; количество постановлений и решений, принятых по представлениям контрольно-счетного органа; количество решений (приказов, распоряжений и иных актов), принятых по требованиям контрольносчетного органа; количество уголовных дел, возбужденных по представлениям контрольно-счетного органа .

По данным Ассоциации контрольно-счетных органов, представленным на XVII конференции АКСОР 17 марта 2011 года за период работы с 2002годы контрольно-счетными органами субъектов Российской Федерации было проведено 51984 контрольных и экспертно-аналитических мероприятий, в том числе 25721 контрольных и 26263 экспертно-аналитических мероприятий (из них 2814 – с использованием принципов аудита эффективности) .

Проверками контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации было охвачено 72712 объектов, было выявлено финансовых нарушений на общую сумму 621 770 млн. рублей, в том числе нецелевое использование бюджетных средств на общую сумму 30 788 млн. рублей. По результатам проведенных контрольно-счетными органами субъектов Российской Федерации проверок было устранено финансовых нарушений на общую сумму 62 541 млн. рублей, в том числе возмещено в бюджет средств, использованных по нецелевому назначению на общую сумму 12 687 млн. рублей. За 2002годы по итогам проверок контрольно-счетными органами субъектов Российской Федерации направлено в правоохранительные органы 7778 материалов, по которым было возбуждено 970 уголовных дел1 .

Важно также отметить, что ключевую роль в построении эффективной системы бюджетного контроля в любом государстве играют механизмы устранения финансовых нарушений. Проблемным моментом здесь является то, что для бюджета (если совершаются злоупотребления, связанные, например, с хищением бюджетных средств) главным является не привлечение виновноwww.er-duma.ru/p ress/45636 (17.03.2011) .

го к ответственности, а возврат утраченных средств. Следовательно, необходимым условием оценки эффективности работы органов бюджетного контроля, является определение соотношения выявленных и устраненных финансовых нарушений .

Так, например, Контрольно-счетной палатой Курской области по итогам рассмотрения финансовых документов за 2008 г. устранено финансовых нарушений в сумме 33 468,7 тыс. руб. При этом по средствам областного бюджета – 19 811,1 тыс. руб., а по средствам местных бюджетов – 13 675, 6 тыс. руб.1 .

Таблица 1 Соотношение выявленных и устраненных финансовых нарушений между областными и местными бюджетами (на примере Курской области)

–  –  –

Таблица наглядно демонстрирует, что несмотря на меньший удельный вес областных средств по выявленным финансовым нарушениям (48%) по сравнению с аналогичными средствами местных бюджетов (52%), устранение финансовых нарушений по областным средствам превышает объем установленных финансовых нарушений по средствам местных бюджетов. Подобная практика встречается и во многих других субъектах Российской Федерации. Как правило, контрольно-счетному органу добиться возврата средств, предоставленных другому уровню власти и использованных с нарушением законодательства, сложнее, нежели чем средств, предоставленных своим бюджетополучателям. Более того, часто возвращение указанных средств невозможно, так как допускаются такие нарушения законодательства, в резульВ дальнейшем такой статистики не публиковалось, а в 2009, 2010, 2011, 2012 гг. уже в отчетах указывалось только общее количество устраненных нарушений тате которых бюджеты не просто теряют средства, но и несут дополнительные расходы в целях ликвидации последствий нарушения законодательства .

Примером таких расходов, может служить заключение гражданско-правовых договоров на оказание услуг или на приобретение товаров, в результате которых органы власти обязаны выплачивать значительные неустойки, так как товар произведен, а договор аннулирован в связи с нарушением процедуры его заключения. В результате этого в судебном порядке из бюджета взыскиваются дополнительные суммы в виде неустоек .

Критерий экономичности при организации бюджетного контроля включает в себя следующие показатели: объем средств, затраченных на осуществление бюджетного контроля; объем средств, затраченных подконтрольным субъектом на подготовку материалов для проверки; уровень экономичности – отношение полученного экономического эффекта от реализации представлений органа бюджетного контроля к затратам на его содержание .

При оценке эффективности работы органов бюджетного контроля по критерию экономичности необходимо коррелировать исходные показатели, а именно: количество сотрудников, участвующих в проверке; площадь территории, на которой осуществляет свою деятельность орган бюджетного контроля; количество получателей средств бюджета, их объем; количество муниципальных образований, получающих межбюджетные трансферты, их отдаленность и прочее. Существенными при оценке являются даже природноклиматические условия отдельно взятых территорий. Так, для центральной части России расходы на проведение контрольных мероприятий будут ниже, чем на севере .

Несмотря на многие подходы, по-прежнему очень сложно в полной мере оценить эффективность работы органов бюджетного контроля. Ежегодно сумма возвращенных в бюджет средств гораздо выше расходов на содержание органов бюджетного контроля1, но главной заслугой этих органов является постепенное совершенствование бюджетного процесса .

Еще одним самостоятельным, но не менее важным критерием эффективности организации бюджетного контроля является независимость. Лимская декларация руководящих принципов контроля закрепляет независимости, как основополагающий принцип организации парламентского финансового контроля. Гарантией независимости органа бюджетного контроля в любом государстве является юридическая защита прав контрольно-счетных органов от любого вмешательства. К сожалению, в России законодательство должным образом не закрепляет механизм защиты самостоятельности органов бюджетного контроля, как организационной, так и в процессе реализации полномочий. Часто организационная независимость сводится только к закреплению нормы, обязывающей выделять расходы на содержание контрольносчетного органа в соответствующем бюджете отдельной строкой. Вместе с тем, этого недостаточно, так как в современной истории встречаются примеры слабой защищенности региональных и местных счетных палат от публичной власти. Так, в начале 2000-х годов посягнувшие на «финансовую неприкасаемость» областной администрации и местного парламента контрольные органы Псковской области и Таймыра были просто ликвидированы2. Важно также отметить, что в России почему-то принцип независимости распространяется исключительно на органы бюджетного контроля законодательной (представительной) власти (он закреплен в ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации», ФЗ «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований», в региональных и муниципальных нормативных правовых актах) и абсолютно не представлен в системе исполнительной власти .

Однако важно понимать, что простого закрепления принципа независимости в законе недостаточно, необходимо добиться его реализации на практике .

Обычно, подсчетами показателей, характеризующих эффективность работы органов бюджетного контроля, занимаются сами эти органы .

См., подробнее: Финансовый контроль. 2006. № 2. С. 54 .

Стоит отметить, что критерии эффективности деятельности различных органов бюджетного контроля не являются универсальными. Так, критерии, применяемые к исполнительной власти, нельзя в полной мере применять при анализе эффективности деятельности контрольно-счетных органов1 .

В качестве критериев оценки эффективности деятельность контрольносчетных органов всех уровней власти, по мнению автора, можно использовать следующие:

1. Организационный критерий, а именно соответствие структуры контрольно-счетного органа минимальным требованиям качества организации (необходимая численность сотрудников, материальная база, финансирование и т.д.);

2. Деятельностный критерий (все ли установленные законом полномочия реализуются контрольно-счетным органом, все ли формы и методы работы применяются. При этом важно не допустить, чтобы это был количественный показатель) .

3. Критерий публичности (качество освещения деятельности контрольно-счетного органа в СМИ, в сети Интернет, как на официальном сайте, так и иных электронных ресурсах, в научной литературе и т.д.). Материалы могут публиковаться в виде интервью с сотрудниками контрольно-счетных органов, их комментариев по вопросам бюджетных отношений, статистических данных, планов и отчетов, аналитических материалов, примеров из практики и т.п .

По-прежнему не решен вопрос о том, кто должен оценивать эффективность деятельности контрольно-счетных органов. Если это будут делать органы государственной власти, то это явное нарушение принципа независимости контрольно-счетных органов. Несомненно, оценивать в этом случае эффективность должна общественность, но как она это должна делать, пока вопрос неотрегулированный. Но самый главный вопрос не процедурный, а соСм., подробнее об этом: Лагутин И.Б. К вопросу о критериях оценки эффективности деятельности контрольно-счетных органов в Российской Федерации // Право и экономика. 2013. № 6 .

держательный, а именно, что делать с результатами такой оценки и какие правовые последствия должны наступить при выявлении у контрольносчетного органа признаков неэффективности .

Второй подход – это оценка эффективности в целом системы организации бюджетного контроля как элемента государственного управления, который предполагает единую оценку всей системы организации бюджетного контроля в Российской Федерации, на основе единых критериев .

На каждом уровне власти, в регионе, в муниципальном образовании всегда можно найти свои отличительные особенности, которые связаны, например, со статусом субъекта Российской Федерации, размером территориального образования, национальными особенностями, особенностями системы управления и прочее. Однако при этом, как вполне справедливо отмечает бывший председатель Счетной палаты России С.В. Степашин, «при всем разнообразии регионов, не может и не должно быть финансового контроля по-ненецки или контроля по-московски»1. Следовательно, оценивать эффективность всей системы организации бюджетного контроля необходимо с одной стороны единообразно, с другой стороны с учетом особенностей публично-территориальных образований .

Подводя промежуточный итог, можно заключить, что в России на современном этапе начала складываться единая система организации бюджетного контроля, большая часть элементов которой осуществляют свою деятельность на общепризнанных мировой практикой принципах и подходах .

Во всех субъектах Российской Федерации созданы контрольно-счетные органы, в основе деятельности которых заложены однотипные нормативные правовые акты. Можно также определить, что значительная часть региональных и муниципальных палат стремятся к сотрудничеству со своими коллегами из соседних регионов, но из-за несовершенства технологий такого сотрудничества не всегда получается его осуществить .

–  –  –

Как видно из таблицы, 81% органов бюджетного контроля Астраханской области1 находится именно в системе исполнительной власти2. Важно также отметить, что в настоящее время складывается тенденция постоянного увеличения количества контрольных подразделений в исполнительной ветви власти, так как этому способствует БК РФ. К сожалению, процесс увеличения контрольных структур бесконечный, требующий постоянного увеличения количества государственных служащих и, соответственно, новых бюджетных расходов .

На момент подготовки работы подобная ситуация встречалась практически во всех субъектах Российской Федерации .

Помимо указанных в таблице органов, бюджетный контроль осуществляют и территориальные подразделения федеральных органов бюджетного контроля (Федеральной службы финансово-бюджетного надзора и Федерального казначейства) .

Неоднозначно воспринимаются контрольные полномочия главных распорядителей и распорядителей бюджетных средств. В большинстве случаев данные субъекты, хотя и наделены таким правом, не имеют возможностей для осуществления полноценного бюджетного контроля. Так, например, Комитет или Министерство здравоохранения субъекта Российской Федерации может проверять финансовую деятельность своих подведомственных учреждений. Для реализации этого полномочия необходимо создать внутри данного комитета или министерства специальное контрольное подразделение. Более того, сами подведомственные учреждения здравоохранения (больницы, станции скорой медицинской помощи, профилактории и др.) в своей структуре также должны имеет собственные контрольные подразделения или отвечающих за это направление должностных лиц .

Итак, можно сделать промежуточный вывод о том, что на современном этапе в России сложилась громоздкая и малоэффективная система организации бюджетного контроля. Создано огромное количество органов, проверяющих много раз одни и те же финансовые потоки. Вместе с тем, отдельные направления публичной финансовой деятельности по-прежнему остаются бесконтрольными (например, значительная часть средств муниципальных образований). Нередко встречается и дублирование полномочий органов бюджетного контроля .

На федеральном уровне проблема переплетения полномочий постепенно решается. Так, например, удалось разделить сферу деятельности Федерального казначейства, которое, в основном, осуществляет предыдущий контроль над расходованием средств федерального бюджета, и Федеральной службы финансово-бюджетного надзора, осуществляющей последующий контроль за этими же средствами .

В субъектах Российской Федерации органы исполнительной власти принимают участие во всех этапах финансового контроля (предварительном, текущем и последующем). Отсутствие разделения полномочий не дает возможности для осуществления эффективного бюджетного контроля в полном объеме .

Несомненно, и на федеральном уровне требуется дальнейшая унификация органов бюджетного контроля. Например, логично выглядит включение в состав Федерального казначейства Федеральной службы финансовобюджетного надзора, что позволит сделать федеральный бюджетный контроль в системе исполнительной власти единым и значительно повысить его качество за счет большего охвата получателей бюджетных средств1 .

Что касается оптимизации бюджетного контроля в системе исполнительной власти субъектов Российской Федерации, то, полагаем, необходимо сократить до минимума количество контрольных органов, в том числе и путем внесения изменений в БК РФ. Контрольные полномочия, по мнению автора, можно оставить лишь у финансового органа субъекта Российской Федерации .

Еще одной важнейшей проблемой при исследовании организационной основы бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации является сложность в определении правового статуса отдельных территорий Российской Федерации и отнесение тех или иных территорий к полномочиям определенных контрольных органов .

К числу таких проблемных территорий можно отнести, например, остров Шпицберген, правовой статус которого до конца не ясен. Фактически территория острова Шпицберген является частью королевства Норвегия, но с ограничениями в налоговой сфере (безналоговая зона), в сфере окружающей среды, в сфере местного самоуправления и в военной сфере. Так, на территорию острова Шпицберген распространяет свое действие НК РФ (в соответствии с частью 2 ст. 333.1 НК РФ «плательщиками сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов признаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, получающие в устаЗаметим, что и та, и другая федеральные службы наделены полномочиями по осуществлению бюджетного контроля и имеют свои территориальные отделения, но отделений у Федерального казначейства гораздо больше, чем у Федеральной службы финансово-бюджетного надзора .

новленном порядке разрешение на добычу (вылов) водных биологических ресурсов во внутренних водах, в территориальном море, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации, а также в Азовском, Каспийском, Баренцевом морях и в районе архипелага Шпицберген». Расходы на обеспечение российского присутствия на архипелаге Шпицберген финансируются из федерального бюджета по подразделу «Международные отношения и международное сотрудничество», что соответственно делает эти средства подконтрольными Счетной палате Российской Федерации и Федеральной службе финансовобюджетного надзора. Реализация же контрольных полномочий указанными органами затруднительна из-за территориально-климатических условий данной территории .

Другой неоднозначной территорией, является город Байконур (Республика Казахстан). Использование данной территории иностранного государства, как всем известно, связано с арендой Российской Федерацией одноименного космодрома. Однако в отличие от Шпицбергена, финансирование расходов на содержание Байконура осуществляется, в том числе и по разделу «Финансовая помощь бюджетам других уровней». То есть фактически администрация города Байконур является получателем бюджетных средств федерального бюджета Российской Федерации в виде дотаций и субвенций, следовательно, бюджет города Байконура, находящегося в другом государстве, фактически выступает элементом бюджетной системы Российской Федерации. В 2004 году Счетная палата Российской Федерации проводила проверку использования средств федерального бюджета, выделенных в 2002-2003 годах в виде дотаций на содержание объектов инфраструктуры города Байконур (Республика Казахстан), связанных с арендой космодрома Байконур, финансирования расходов не обеспеченных собственными финансовыми ресурсами, и субвенций1. Объектом указанной проверки являлись администрация города Байконур (Республика Казахстан) и ее структурные подразделения .

Множество вопросов вызывает и осуществление бюджетного контроля в отдельных регионах Северо-Кавказского федерального округа. В науке даже высказываются предложения о необходимости создания при Полномочном представителе Президента Российской Федерации в Северо-Кавказском федеральном округе органа независимого бюджетного контроля, формируемого «на добровольной основе субъектами Российской Федерации, входящими в состав данного округа, которые могут делегировать этому органу полномочия по проведению проверок и иных контрольных мероприятий на территории любого из них, что способствовало бы формированию единой стратегии бюджетного контроля в округе, борьбе с коррупцией, эффективности и объективности результатов контрольной деятельности»2 .

Подводя итог, можно определить, что в Российской Федерации в системе управления возникает множество проблем, связанных с различными причинами, важнейшей из которых является территориальное устройство государства .

Далее для целей данного исследования необходимо исследовать роль Счетной палаты Российской Федерации, как центрального элемента организационной основы бюджетного контроля. Если проследить становление системы бюджетного контроля современной России, то первым среди органов парламентского контроля, была создана ни Счетная палата Российской Федерации, а Контрольно-счетная палата города Москвы. Однако именно Счетная палата Российской Федерации стала примером для создания остальных контрольно-счетных органов на всей территории Российской Федерации. В РосОтчет о проверке использования средств федерального бюджета, выделенных в 2002-2003 годах в виде дотаций на содержание объектов инфраструктуры города Байконур (Республика Казахстан), связанных с арендой космодрома Байконур, для финансирования расходов, не обеспеченных собственными финансовыми ресурсами, и субвенций // Бюллетень Счетной палаты Российской Федерации. 2004. № 7 (79) .

С. 101-111 .

Гусейнов А.О. Правовое обеспечение бюджетного контроля в субъектах Российской Федерации (на примере Северо-Кавказского федерального округа). Дисс. … канд. юрид. наук. М., 2011. С. 12 .

сии парламентская модель бюджетного контроля началась складываться в середине 90-х годов XX века .

Помимо Счетной палаты Российской Федерации, центральным элементом организационной основы бюджетного контроля выступают и контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации, также занимающие особое место в механизме контрольной деятельности государства. Единство бюджетной системы Российской Федерации должно обеспечиваться как единой организационной основой бюджетного контроля, так и общей правовой базой .

Правовое регулирование организационной основы бюджетного контроля и бюджетного аудита, по мнению автора, должно осуществляться в форме федерального закона «О государственном финансовом контроле в Российской Федерации», либо в виде специального раздела БК РФ. В настоящее время законодателем выбран путь внесения изменений в БК РФ. Недостатки законодательства частично покрываются принятием специальных законов – на федеральном уровне законом «О Счетной палате Российской Федерации»; на уровне субъектов Российской Федерации законов «О финансовом контроле в субъекте Российской Федерации»1; «О контрольно-счетном органе субъекта Российской Федерации»; «О бюджетном процессе в субъекте Российской Федерации»; «О бюджетном устройстве в субъекте Российской Федерации» .

Объективно, на сегодняшний день в России требуется реализация системного подхода в организации бюджетного контроля и бюджетного аудита, основанного на единых, в том числе и международных принципах .

Основной причиной отсутствия в России единой системы общегосударственного бюджетного контроля является «отсутствие признанной общеПодобные нормативные акты приняты только в некоторых субъектах Российской Федерации и муниципальных образованиях, что не дает возможности говорить о закономерности. См., например Закон Волгоградской области от 4.12.2008 г. № 1800-ОД «О финансовом контроле на территории Волгоградской области» (в ред. от 05.05.2012) // Волгоградская правда. 10.12.2008. № 231-232; до февраля 2014 года в Нижегородской области действовал закон Нижегородской области от 09.03.2010 № 36-З «О государственном финансовом контроле в Нижегородской области» (в ред. от 04.03.2011) // Правовая среда. 12.03.2010. № 26 (1148) (приложение к газете «Нижегородские новости». 12.03.2010 № 42 (4414)) .

ством научно-обоснованной концепции государственного финансового контроля»1. В такой ситуации постоянное внесение изменений в законодательство не может существенно повлиять на сложившуюся этой в сфере ситуацию .

Пока единая система организации бюджетного контроля и бюджетного аудита законодательно не сформирована, существует множество мнений о путях ее создания. Сторонники усиления президентской власти в стране предлагают координационным центром финансово-контрольной деятельности сделать Президента Российской Федерации, – через институт полномочных представителей в федеральных округах, путем создания на уровне субъектов Российской Федерации новых контрольных органов при содействии и на базе федеральных инспекторов. Однако надо помнить, что создание новых контрольных органов – это всегда существенное увеличение расходов бюджета, а также усугубление проблемы дублирования контрольных полномочий. Так, бывший председатель Счетной палаты Российской Федерации С.В .

Степашин предлагал Контрольное управление Президента Российской Федерации сделать координационным центром всех органов финансового контроля2 .

Вторая идея существует уже несколько лет и заключается в создании на региональном уровне подразделений Счетной палаты Российской Федерации. В течение длительного времени указанную идею регулярно озвучивали различные исследователи3, в частности, и С.В. Степашин, ранее также разделял подобные взгляды. Так, например, данная идея высказывалась С.В. Степашиным на заседании Комитета Государственной Думы по бюджету и налогам еще 25 июня 2001 года и 13 июля того же года в Санкт-Петербурге на соДомбровский А.Н., Балашева Л.И. К вопросу о подготовке проекта федерального закона «О государственном финансовом контроле в РФ // Бюджет, 2007. №9. С. 72 .

Степашин С.В. Выступление на совещании по вопросам совершенствования государственного контроля в Российской Федерации (Москва, Кремль, 11 декабря 2008 года) .

Так, например, с такой идеей выступает В.П. Беляев, который говорит о необходимости создания в субъектах федерации структурных подразделений Счетной палаты Российской Федерации. При этом он не имеет в виду контрольно-счетные палаты субъектов Российской Федерации, а предлагает создать дополнительные структурные единицы (См.: Государственный финансовый контроль в России: история, теория, практика: Сб.науч.ст./ Отв. ред. В.В. Захаров, И.Б. Лагутин. Курск, 2006. С. 91) .

вещании контролирующих органов Северо-западного федерального органа1 .

В основе идеи создания единой вертикальной системы парламентского бюджетного контроля на всей территории государства заложено желание усилить положение контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации в системе публичного управления регионов. Однако с принятием в 2011 году ФЗ «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований»

острая необходимость в этом пропала. Однако в настоящее время на практике встречаются единичные примеры создания региональных отделений Счетной палаты Российской Федерации. Так, постоянное отделение Счетной палаты Российской Федерации создано в Чеченской Республике. По словам бывшего председателя Счетной палаты России С.В. Степашина, если раньше проверки проводились эпизодически, то сейчас «идет каждодневный мониторинг выделения бюджетных средств»2 .

Высказываются мнения и о переподчинении контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации Счетной палате Российской Федерации3. Несомненно, переподчинение контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации Счетной палате Российской Федерации могло бы сделать контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации более независимыми и повысить их статус в регионе. В ведении субъектов Российской Федерации в таком случае должны были остаться только контрольные органы в системе исполнительной власти. Такая реформа позволила бы добиться существенного усиления бюджетного контроля на региональном и частично на местном уровне без дополнительных затрат. В поддержку этой идеи можно привести и тот факт, что сотрудничество между Счетной палаВ дальнейшем от этой идеи отказались. Возможно, это связано с тем, что в декабре 2000 года была создана Ассоциация контрольно-счетных органов Российской Федерации (АКСОР), в которую вошли контрольные органы субъектов Российской Федерации, и, как отмечает бывший председатель Счетной палаты России С.В. Степашин, «во многих регионах контрольно-счетные органы доказали свою действенность, демонстрируют высокий профессионализм в работе, оказывают серьезное влияние на динамику развития экономики». (См., подробнее: Интервью Председателя Счетной палаты РФ С.В .

Степашина // Республика (Республика Коми). 2004. 30 января) .

См., подробнее: Счетная палата создала в Чечне отделение мониторинга целевого использования финансовых средств // www.grani.ru/Chechnya/m.26313.html (20.08.2009) Интересно, что данная идея похожа на реформу В.А. Татаринова 60-х годов XIX века .

той Российской Федерации и контрольно-счетными органами субъектов Российской Федерации происходит практически постоянно. Однако сложно преодолимым моментом в реализации указной идеи может стать нежелание региональных властей, незаинтересованных в усилении контрольной власти. В системе действующих федеративных отношений такая реформа может быть реализована только по инициативе субъектов Российской Федерации, что делает ее утопической .

Резко против такой реформы выступает исследователь В.В. Бурцев, который указывает на то, что «предложения тех авторов, которые предлагают организовать систему иерархического подчинения счетных палат, лишены оснований, так как не согласуются с действующей Конституцией Российской Федерации. Счетная палата Российской Федерации и региональные контрольно-счетные палаты (или контрольно-счетные палаты субъектов Российской Федерации) должны быть самостоятельными и независимыми друг от друга органами. Субординации быть не может, так как они действуют в том правовом пространстве, для которого созданы»1 .

В поддержку реформы, как уже отмечалось ранее, выступает В.П. Беляев, который предлагает два варианта повышения эффективности бюджетного контроля. Первый заключается в принятии поправок к действующему закону о Счетной палате, на основании которых она сформирует свои органы (представительства) на местах. Причем исключительно на основании принципов централизации и независимости от местных властей, в целях контроля за выполнением финансируемых федеральным центром программ (средства федерального бюджета). Второй – с учетом немецкого опыта следует сформировать отвечающую требованиям времени систему государственного финансового контроля, основным принципом функционирования которой должен стать принцип жесткой координации (обеспечение этого принципа слеБурцев В.В.

Организация системы государственного финансового контроля в Российской Федерации:

теория и практика. М., 2005. С. 376 .

дует возложить именно на Счетную палату и ее региональные представительства)1 .

Третью идею высказывал в середине 2000-х годов Н.А. Малаков. Она заключалась в установлении контроля со стороны Федеральной службы финансово-бюджетного надзора не только над получателями и распорядителями бюджетных средств, но и над органами бюджетного контроля региона со стороны территориальных управлений Федеральной службы финансовобюджетного надзора. Данная реформа, по его мнению, позволит унифицировать систему контроля и сделать ее более целостной2. В этом случае, думается, правильнее говорить не о контроле, а о надзоре со стороны профильного органа .

Вместе с тем, из всех перечисленных концепций наиболее интересной является, несомненно, идея Счетной палаты Российской Федерации, а наиболее реалистичной – идея усиления президентского контроля .

Важным условием создания единой системы государственного бюджетного контроля в нашей стране является организация надзора и за самими контролирующими органами. Так, контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации, как указывалось ранее, одновременно являясь контролерами, могут и выступать подконтрольными субъектами со стороны Федеральной службы финансово-бюджетного надзора. Сам Росфинадзор контролируется Счетной палатой Российской Федерации, а вот, кто должен контролировать последнюю, – вопрос дискуссионный3. Несомненно, только то, что в современной системе государственного устройства неподконтрольных никому публичных органов быть не может .

Достоинством финансово-контрольной сферы является сложившаяся в России система взаимодействия контрольно-счетных органов различных См., подробнее Беляев В.П. Государственный финансовый контроль: проблемы эффективности // Государственный финансовый контроль в России: история, теория, практика: Сб.науч.ст./ Отв. ред. В.В .

Захаров, И.Б. Лагутин. Курск, 2006. С. 89 .

См., подробнее: Малаков Н.А. Профессия: государственный финансовый контроль. // Бюджет, 2006 .

Октябрь. С. 18 .

Этой проблеме посвящена работа: Окулич И.П., Усатов Д.Н. Проблемы контроля за деятельностью Счетной палаты Российской Федерации // Конституционное и муниципальное право, 2006. № 2. С. 33-35 .

уровней власти, путем образования в 2000 году Ассоциации контрольносчетных органов России (АКСОР) и Союза контрольно-счетных органов Российской Федерации (Союз МКСО). Однако в декабре 2013 года Счетная палата Российской Федерации вышла из состава АКСОР, а председатель Счетной палаты Российской Федерации Т.А. Голикова досрочно прекратила свои полномочия в качестве председателя АКСОР. Также было принято решение о реорганизации Ассоциации. Связано это с изменениями в законодательстве о некоммерческих организациях и требованиями ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации» от 5 апреля 2013 году № 41-ФЗ. Вместо АКСОР принято решение о создании Совета контрольно-счетных органов1, который будет осуществлять свою деятельность без образования юридического лица .

За 13 лет своей работы АКСОР осуществляла свою деятельность по множеству направлений. Так, например, АКСОР и Счетная палата России, при участии контрольно-счетных органов подготовили проект ФЗ «Об общих принципах организации и деятельности контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований». Также были разработаны «Декларация принципов деятельности контрольно-счетных органов Российской Федерации», «Этический кодекс сотрудников контрольносчетных органов Российской Федерации», модельный закон «О контрольносчетной палате субъекта Российской Федерации», стандарты контроля и многие другие акты. Также АКСОР осуществляла добровольную сертификацию контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации на эффективность исполнения ими государственной функции по осуществлению финансового контроля2 .

Вторым важным направлением сотрудничества между Счетной палатой Российской Федерации и контрольно-счетными органами субъектов РоссийСм., подробнее: Внеочередная XXII конференция АКСОР // Вестник АКСОР. 2013. № 4. С. 9-10 .

Получение сертификата осуществляется на основании «Положения о сертификации контрольносчетных органов», утвержденного решением Президиума контрольно-счетных органов Российской Федерации от 28 августа 2007 года (протокол № 21), с последующими изменениями и дополнениями. Выдача сертификата или отказ в его выдаче не имеет для контрольно-счетного органа никаких юридических последствий. Сертификат означал, что контрольный орган соответствует минимальным требованиям для осуществления эффективного внешнего финансового контроля, провозглашенных «Декларацией принципов деятельности контрольно-счетных органов Российской Федерации» .

ской Федерации является проведение совместных проверок в регионах по вопросам совместного ведения. Важную роль в этом могут играть различные факторы, важнейшим из которых является объем дотаций из федерального бюджета1 .

Большинство совместных проверок направлено на выявление нарушений в процессе расходования бюджетных средств в рамках реализации проектов, предусматривающих софинансирование, а также имеющих важное социальное значение .

Однако система совместных проверок до сих пор не урегулирована БК РФ. В этой связи можно указать на необходимость нормативного закрепления обязательности проведения совместных проверок по вопросам совместного ведения .

Подводя общий итог, можно сделать следующие выводы:

– построение российской системы бюджетного контроля напрямую зависит от ее организационной основы, так как именно она оказывает непосредственное влияние на публичные управленческие отношения в бюджетной сфере;

– в России в настоящее время постоянно происходит процесс модификации модели бюджетного контроля, с целью ее совершенствования. В результате такой модификации в России начинает складываться самобытная, непохожая на другие организационная основа бюджетного контроля со своими плюсами и минусами, ошибками и достижениями, полностью встраивающаяся в общую цепь государственных преобразований;

– несмотря на многие подходы, по-прежнему очень сложно в полной мере оценить эффективность работы органов бюджетного контроля. Оценивая эффективность указанных органов нельзя рассматривать только эффективность работы отдельно взятого органа. Необходимо рассматривать бюджетный контроль, как системное явление. Такой подход позволяет, воВ настоящее время Счетная палата Российской Федерации имеет право осуществления проверок во всех регионах, которые получают дотации из федерального бюджета .

первых, увидеть динамику развития бюджетного контроля в нашей стране, его сильные и слабые стороны, а самое главное – пути дальнейшей модернизации; во-вторых, проводя параллели с прошлыми этапами развития, понять, насколько качественно изменился бюджетный контроль в нашей стране;

– ключевое значение для организации бюджетного контроля в настоящее время имеет система ответственности, так как именно она является понятным обществу результатом деятельности органов бюджетного контроля .

Однако реализация ответственности в системе организации бюджетного контроля имеет множество проблем, связанных в основном с несовершенством правовых норм .

Непосредственно на организацию бюджетного контроля в Российской Федерации влияют территориальные особенности государства, а также специфика публичного управления на всех уровнях власти. В этой связи, по мнению автора, наиболее правильно основополагающим принципом организации бюджетного контроля и бюджетного аудита в России считать территориальную организацию государства .

§ 2. Понятие системности и ее применение в бюджетном контроле и бюджетном аудите В настоящее время в России происходит структурная модификация юридической науки, направленная на усиление искусственного деления научных знаний по отдельным юридическим специальностям, что существенно мешает исследованию комплексных (смешанных) правовых институтов, таких, как например, бюджетный контроль, нормы которого растворены во множестве законов и иных актов, формально относящихся к разным отраслям права. В связи с этим возникают методологические проблемы изучения данного правового института с применением метода системного анализа .

Важно отметить, что системный подход в науке является универсальным, применимым к большинству исследований. Так, по мнению В.Н. Садовского, «теоретически любой объект научного исследования может быть рассмотрен как особая система»1. Несмотря на это, в современных исследованиях по праву он применяется достаточно редко .

Более того, «интегративные тенденции, заложенные в системном подходе, не следует понимать как стремление к нивелировке особенностей отдельных наук. В центре внимания историка по-прежнему остается ретроспективное рассмотрение объекта, а правовед, как и до сих пор, будет заниматься нормативными сторонами вопроса. Но практическое овладение системными представлениями послужит предохранителем против абсолютизирования тех или иных, пусть очень важных, но отнюдь не всеобъемлющих характеристик объекта»2 .

По мнению И.В. Блауберга и Э.Г. Юдина, «специфической чертой социальной науки в современных условиях является направленность научного познания в целом на создание эффективных средств управления – как природными, так и социальными процессами»3. Они также отмечают то, что под системным анализом в науке понимается именно «методология решения Садовский В.Н. Основания общей теории систем. М., 1974. С. 5 .

Оболонский А.В., Рудашевский В.Д. Методология системного исследования проблем государственного управления. М., 1978. С. 18 .

Блауберг И.В., Юдин Э.Г. Становление и сущность системного подхода. М., 1973. С. 7 крупных комплексных проблем в сфере управления»1. В этой связи и бюджетный контроль и бюджетный аудит как элементы публичного управления должны обязательно рассматриваться с использованием метода системного анализа .

Системность как методологический прием интересовал как советских ученых2, так и является востребованным современными исследователями .

Проблемы системности организации государственного управления и её отдельных направлений исследуются в большей степени административным правом и управленческой наукой3 .

В философии под системой понимается нечто целое, составленное из частей, элементов, связанных между собой отношениями4. По мнению исследователя системности В.Г. Афанасьева, «целостная система в качественном аспекте способна обладать таким свойствами, которые отсутствуют в обычной совокупности элементов системы. Именно появление нового качества у совокупности взаимодействующих элементов рассматривается как критерий целостности системы»5. Таким образом, можно определить, что целостная система есть новое качественное состояние ранее существовавших разрозненных элементов. Боле того, В.Г. Афанасьев в другой своей работе указывает на то, что «система активно воздействует на свои компоненты, преобразует их соответственно собственной природе. В результате исходные компоненты претерпевают заметные изменения – теряют некоторые свойства, которыми обладали до вхождения в систему, приобретают новые характериТам же. С. 232 .

Так, системный подход представлен в работах таких авторов, как: Антипов Г.А., Кочергин А.Н .

Проблемы методологии исследования общества как целостной системы. М., 1988; Афанасьев В.Г. Научное управление обществом. (Опыт системного исследования). М., 1973; Он же. Общество: системность, познание, управление. М., 1981; Блауберг И.В., Садовский В.Н., Юдин И.Г. Проблемы методологии системных исследований. М., 1970; Блауберг И.В., Юдин Э.Г. Становление и сущность системного подхода .

М., 1973. Копнин П.В. Гносеологические и логические основы науки. М., 1974; Уемов А.И. Системный подход и общая теория систем. М., 1978 и др .

Атаманчук Г.В. Теория государственного управления. М., 1997; Оболонский А.В. Человек и управление / отв. ред. М.И. Пискотин. М., 1987; Оболонский А.В., Рудашевский В.Д. Методология системного исследования проблем государственного управления. М., 1978; Чиркин В.Е. Система государственного и муниципального управления. М., 2012 и др .

Философская энциклопедия / Гл. ред. Ф.В. Константинов. М.: «Советская энциклопедия», Т.5. 1970 .

С. 18-19 .

См.: Афанасьев В.Г. Системность и общество. М., 1980. С. 24-25 .

стики. При образовании системы нередко появляются новые компоненты, отсутствовавшие ранее»1. Следовательно, применительно к исследуемой проблеме объединение разрозненных элементов бюджетного контроля в России будет способствовать качественному изменению этих элементов под влиянием системы, а также созданию единоначалия .

Однако стоит обратить внимание на то, что «эффективность практического применения системного подхода к конкретным проблемам народного хозяйства существенным образом зависит от глубины разработки методологических проблем»2. То есть системный анализ необходимо применять при изучении организации бюджетного контроля только совместно с иными методологическими приемами исследования публичного управления .

Более того, важно отметить, что в публичном управлении обязательно должно быть преобладание публичного интереса над частным, что в настоящее время в России практически утрачено. Это было свойственно социалистическому обществу, хотя и не в полном объеме. Так, по мнению Я.З. Хайкина, «поддержание целостности общности как системы требует исторически определенного способа корреляции этих интересов»3 .

В целом системный подход предполагает рассмотрение отдельного направления как системы, которому присущи определенная структура, состоящая из элементов; субъектов и объектов; механизма взаимодействия субъектов и объектов; процессов обмена информацией, и иных специфических черт, свойственных именно этому направлению. Как справедливо отмечает А.В .

Оболонский, системный подход «дает возможность получить элементы нового знания об анализируемом объекте не в рамках какой-либо определенной дисциплины, а на стыке различных наук»4 .

Метод системного анализа, по мнению К.С. Бельского, есть способ мышления, основанный на обзорно-научном исследовании какого-либо объекта и рассматривающий его элементы не изолированно, а во Афанасьев В.Г. Общество: системность, познание и управление. М., 1981. С. 19 .

Уемов А.И. Системный подход и общая теория систем. М., 1978. С. 5 .

Хайкин Я.З. Структура и взаимодействие моральной и правовой систем. М., 1972. С. 31 .

Оболонский А.В. Человек и управление / отв. ред. М.И. Пискотин. М., 1987. С. 5 .

взаимодействии, системно, в процессе их сборки в нечто целое. Целое – это система. В методологическом плане – это новое системное знание1 .

Следовательно, применение метода системного анализа при изучении бюджетного контроля позволит целостно (системно) по-новому изучить бюджетный контроль и бюджетный аудит в Российской Федерации .

По мнению А.Д. Селюкова, «система означает, в отличие от устройства, два дополнительных свойства: взаимодействие элементов, обеспечивающее динамику их связи; целостность как качественное состояние взаимодействия, как новое качество, отсутствующее у взаиморасположенных, но не взаимодействующих между собой элементов, частей чего-нибудь»2. Таким образом, в одну систему могут входить не только структурно единые элементы, но и разрозненные, главное чтобы эти элементы были созданы для реализации единой цели .

Важно также обратить внимание еще на одно преимущество системного подхода к бюджетному контролю и бюджетному аудиту, а именно этот подход позволяет сконструировать некую идеальную модель бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации, определить ее сильные и слабые стороны, а также понять пути ее дальнейшей модернизации. А.В. Оболонский и В.Д. Рудашевский определяют, что «моделирование в области государствоведения имеет своей целью выявление и упрощение связей и переменных, релевантных заранее сформулированной теоретической концепции, а затем их упорядочение, типологизацию, допустимые трансформации и согласованные изменения для установления полного соответствия между теоретической гипотезой и наблюдаемыми фактами»3. В юридических же исследованиях, по их мнению, «модель – это внутренне связанная совокупность суждений, выраженных вербально, См.: Бельский К.С. Философские методы познания финансового права // Право и государство: теория и практика. 2011. № 1 (27). С. 51 .

Селюков А.Д. Принцип системности в бюджетном праве // Финансовое право. 2012. № 6 .

Оболонский А.В., Рудашевский В.Д. Методология системного исследования проблем государственного управления. М., 1978. С. 28 .

статистически и количественно, которая образует систему, рассматриваемую как условный элемент исследуемых отношений»1 .

По мнению Г.В. Атаманчука, «для государственного управления системное представление его компонентов, элементов и их взаимосвязей имеет принципиальное теоретическое и методологическое значение», и от того, что «понимается под системой государственного управления, какие и в каком порядке включаются в нее управленческие проявления, как они соотносятся между собой и приводятся в реальное взаимодействие, зависит почти все, что ассоциируется с государственным управлением»2 .

А.Д. Селюков справедливо указывает на то, что «одновременно система выступает как методологический принцип познания объектов .

Системность в исследовательской деятельности предполагает понимание объекта познания как совокупности взаимосвязанных и взаимодействующих между собой элементов, вследствие чего указанная совокупность приобретает новое качество, отсутствующее у каждого в отдельности элемента или даже у всех их вместе взятых, но не взаимодействующих между собой»3 .

А.В. Оболонский обращает внимание еще на одну методологическую проблему, возникающую при применении системного подхода при изучении государственного и муниципального управления. Так, он указывает на то, что «государственное управление есть деятельность, осуществляемая людьми, по отношению к людям и в интересах людей»4. Следовательно, бюджетный контроль должен осуществляться исключительно в интересах людей, а не в интересах государства5. Более того, А.В. Оболонский применительно к праву определяет, что «ученые-управленцы анализируют систему органов управления, нормативно-юридическую основу их деятельности, информационные потоки, процедуры принятия решений и контроля за их исполнением, Там же. С. 28-29 .

Атаманчук Г.В. Теория государственного управления. М., 1997. С. 92 .

Селюков А.Д. Принцип системности в бюджетном праве // Финансовое право. 2012. № 6 .

Оболонский А.В. Человек и управление / отв. ред. М.И. Пискотин. М., 1987. С. 7 .

См., подробнее об этом: Лагутин И.Б. Категория «общественные финансы» в финансовом праве // Налоги и финансы. 2013. № 4 (65). С. 24-28 .

принципы построения и функции аппарата, компетенцию органов и должностных лиц, иерархию подразделений, проблемы автоматизации управленческого труда… но не реальное поведение людей в сфере управления»1. То есть основной целью организации бюджетного контроля в России должен быть человек, а именно его жизнедеятельность в государстве, а сами органы бюджетного контроля в процессе своей деятельности призваны влиять на бюджетные отношения таким образом, чтобы жизнь человека в этом государстве становилась лучше .

Как отмечают А.В. Оболонский и В.Д. Рудашевский, «строгое системное исследование сложного явления включает в себя две последовательные ступени – структурный анализ и функциональный анализ»2. В этой связи при изучении бюджетного контроля в Российской Федерации, который, несомненно, является сложным явлением, возникает методологическая проблема, связанная с объектом исследования. Так, если говорить о бюджетном контроле, то он состоит из органов, учреждений и должностных лиц, в полномочия которых входит осуществление бюджетного контроля и непосредственно их деятельности. Однако в данном исследовании, по мнению автора, метод системности при изучении бюджетного контроля и бюджетного аудита применим в первую очередь к изучению организации бюджетного контроля и бюджетного аудита. Более того, по мнению автора, изучение организации бюджетного контроля и бюджетного аудита является первичным по отношению к процедурам и механизму его осуществления. Фактически построение эффективной системы организации бюджетного контроля в Российской Федерации качественно повлияет и на систему его осуществления. Как правило, проблемы неэффективной деятельности органов бюджетного контроля напрямую связаны с недостатками в его организации .

Оболонский А.В. Человек и управление / отв. ред. М.И. Пискотин. М., 1987. С. 7 .

Оболонский А.В., Рудашевский В.Д. Методология системного исследования проблем государственного управления. М., 1978. С. 8 .

Как показывает практика, публичное управление не всегда подразумевает системную организацию соответствующих учреждений. В.Е. Чиркин справедливо отмечает, что «общество, его коллективы управляются системным (иногда говорят – структурным) и бессистемным (бесструктурным) способами»1. Бессистемность свойственна в настоящее время органам финансового контроля Российской Федерации, которые не только функционируют разрозненно, но и часто конкурируют между собой. Вызвано это тем, что органы финансового контроля в общей своей массе, хотя и формально объединены наукой в одну группу, фактически выполняют совершенного разные цели и задачи. Так, например, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, осуществляют «деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами» (ч. 2, ст.1 ФЗ от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»); органы бюджетного контроля в свою очередь призваны следить за законностью движения публичных денежных средств;

налоговые органы осуществляют налоговый контроль с целью добиться своевременности и полноты осуществления налоговой обязанности. Свою цель при осуществлении банковского надзора имеет и Центральный банк Российской Федерации. В этой связи интересным выглядит мнение советского ученого В.П. Кузьмина, который выделял в своей работе три типа наиболее общих объектов природы и общества: отдельный предмет – целостная система – совокупная разнообъектная действительность2. Современная система финансового контроля в России соответствует последнему из указанных типов .

Более того, все органы финансового контроля в Российской Федерации отличаются и организационно. Так, налоговый и валютный контроль, а также банковский надзор осуществляется централизовано; аудиторская деятельность вообще осуществляется аудиторскими организациями и индивидуальЧиркин В.Е. Система государственного и муниципального управления. М., 2012. С. 21 .

См., подробнее: Кузьмин В.П. Принцип системности в теории и методологии К. Маркса. М., 1980. С .

30 .

ными аудиторами, входящими в состав специальных саморегулируемых организаций. Свои отличия имеет и бюджетный контроль, при организации которого встречается как централизация органов (применительно к Федеральной службе финансово-бюджетного надзора и Федеральному казначейству), так и децентрализация (Счетная палата Российской Федерации на федеральном уровне, контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации на региональном уровне, контрольно-счетные органы муниципальных образований на уровне местного самоуправления, которые, хотя иногда и взаимодействуют, но организационно обособлены друг от друга) .

В.Е. Кузнеченкова определяет прикладные причины отсутствия в России системы государственного и муниципального контроля, а именно:

- бессистемность осуществления ГФК и его правовая неопределенность;

- слабость законодательной и методологической базы;

- отсутствие единой информационной системы о выявленных нарушениях в сфере экономики;

- неупорядоченность контроля, в частности неоднократные проверки одних организаций и отсутствие контроля над другими;

- слабое взаимодействие между контролирующими органами;

- недостаточное использование своих полномочий территориальными структурными подразделениями федеральных органов контроля;

- недостатки в ведомственной отчетности о контрольных мероприятиях, отсутствие возможности их сопоставить1 .

По мнению В.Е. Кузнеченковой, «источник этих причин, прежде всего, разобщенность существующих органов ГФК, отсутствие системности в работе, их ведомственная закрытость»2. То есть, по ее мнению, самые главные проблемы финансового контроля – это проблемы организационные .

См.: Кузнеченкова В.Е. Принцип системности – основа государственного и муниципального финансового контроля // Финансовое право. 2010. № 3. С. 22 .

Кузнеченкова В.Е. Принцип системности – основа государственного и муниципального финансового контроля // Финансовое право. 2010. № 3. С. 22 .

Далее необходимо рассмотреть вопрос о том, как бюджетный контроль представлен в системе финансового права. Для этого во избежание путаницы в терминологии необходимо разграничивать «бюджетный контроль» в системе государственного финансового контроля и «бюджетный контроль» в системе финансового права .

Применительно к финансовому праву необходимо определить место бюджетного контроля среди институтов и подотраслей российского финансового права. Финансовое право, с одной стороны, является частью единой правовой системы государства, а с другой – само является сложной системой. Система финансового права представляет собой совокупность элементов финансового права, имеющих свои отличительные особенности и внутреннее строение, обособленные друг от друга и от других отраслей права .

Группа однородных по формам и методам аккумуляции (собирания) или распределения фондов денежных средств экономических отношений получила название «финансовый институт»1, а совокупность финансовых институтов представляет собой систему финансового права .

Понятие «институт» употребляется в двух основных значениях: вопервых, как элемент внутреннего строения финансов, а именно, как определенное звено, состоящее из частей, объединенных на основе общности отношений. Во-вторых, под термином «институт» понимается объединение правовых норм, имеющих общий объект правового регулирования, в единый элемент, независимо относятся они или нет к одной отрасли права. В этой связи необходимо разграничивать финансовую систему как экономическую категорию, состоящую из финансовых органов и кредитных учреждений, и систему финансового права как юридическую категорию, в состав которой входит совокупность правовых норм общей и особенной частей финансового права, объединенных в подотрасли и институты2 .

Грачева Е.Ю., Куфакова Н.А., Пепеляев С.Г. Финансовое право России. М., 1995 .

Так, к финансово-правовым институтам некоторые ученые относят, например, «институт бюджетноправовой ответственности» (Маркелов Ф.В.

Проблемы соотношения видов субъектов бюджетных Построение системы финансового права по признаку институтов, регулирующих мобилизацию и расходование государством денежных средств, дает возможность выявить и такую важнейшую особенность финансового права, как наличие в этой отрасли права двух видов юридических институтов:

а) единые институты, охватывающие своим регулированием весь комплекс отношений, подлежащий финансово-правовому воздействию;

б) смешанные (комплексные) институты, в которых данный комплекс финансовых отношений в порядке последовательности их возникновения, регулируется не только финансовым правом, но и другими отраслями1 .

Финансовое право включает большое количество правовых норм, между которыми складываются сложные системные связи. Необходимое условие финансового права как самостоятельной отрасли права, как целостного упорядоченного образования – строгая внутренняя организация образующего его нормативного массива2 .

А.А. Ялбулганов также выступает с позиции того, что финансовый контроль является институтом финансового права, а объектом его приложения выступают, прежде всего, «денежные отношения, возникающие при формировании и использовании финансовых ресурсов, как в материальном производстве, так и в непроизводственной сфере, во всех звеньях государственной финансовой системы»3 .

На иных позициях стоит Е.Ю. Грачева, считающая, что финансовый контроль – это подотрасль финансового права4. Обуславливает она свою позицию важностью складывающихся при осуществлении финансового правоотношений и бюджетно-правовой ответственности в аспекте системного исследования отдельных финансово-правовых институтов // Вестник Саратовской государственной академии права. 2006. № 2. С .

146; Он же. Проблемы формирования института бюджетно-правовой ответственности // Право и государство. 2006. № 2. С. 95); «институт государственного кредита» (Махмутова Э.Х. Финансово-правовой институт государственного кредита: перспективы развития // Финансовое право. 2004. № 4. С. 53) и др .

Ровинский Е.А. Основные вопросы теории советского финансового права. М., 1960. С. 92 .

Костюков А.Н. Дискуссионные вопросы предмета и системы российского финансового права. Омск,

2002. С. 27 .

Ялбулганов А.А. Финансовый контроль как институт финансового права // Финансовое право. 1999 .

№ 4. С. 43 .

Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М.:

Юриспруденция, 2000. С. 111 .

контроля общественных отношений и необходимостью их урегулирования правом, что требует выделения этих правовых норм в подотрасль финансового права1. Вторым аргументом Е.Ю. Грачева называет то, что это «единственная подотрасль финансового права, имеющая сложную структуру, поскольку состоит, в свою очередь, из финансово-правовых норм, включенных как в общую, так и в особенную его части»2 .

Е.М. Ашмарина говорит вообще о необходимости выделения целого раздела финансового права – финансово-контрольное право3 .

Однако важно отметить, что финансовый контроль состоит не только из норм финансового права, но и из норм других отраслей права, таких как административное право (привлечение контрольными органами к административной ответственности субъектов за нарушение бюджетного законодательства), таможенное право (таможенный контроль, в котором встречаются элементы финансового контроля), уголовное право (уголовная ответственность за нарушение финансового и бюджетного законодательства) и т.д. Это позволяет определять финансовый контроль как целостное явление в системе управления государством. Более того, финансовый контроль включает нормы, регулирующие бюджетный контроль, которые являются составной частью бюджетного права как подотрасли финансового права4 .

По мнению автора, финансовый контроль – это комплексный (смешанный) институт российского финансового права, в основе которого заложены нормы не только финансового права и его подотраслей (налогового и бюджетного права), но и других отраслей российского права .

Ещё Е.А. Ровинский в 1960 г. в своей монографии «Основные вопросы теории советского финансового права» предпринял попытку раскрыть содержание Общей части советского финансового права. К ней он отнес общетеоретические проблемы, связанные с финансовой деятельностью советского Там же. С. 113 .

Там же. С. 114 .

Ашмарина Е.М. Некоторые аспекты расширения предмета финансового права в Российской Федерации. М.: Полиграф ОПТ, 2004. С. 47 .

Финансовое право Российской Федерации / Отв. ред. М.В. Карасева. М., 2002. С. 157-158 .

государства. В Общую часть советского финансового права он включил предмет и систему финансового права как самостоятельной отрасли права и правовой науки; правовые нормы, посредством воздействия которых регулируются финансовые отношения, вытекающие из финансовой деятельности, а также некоторые вопросы финансового контроля советского государства. Таким образом, финансовый контроль занял свое почетное место в системе финансово-правовой науки .

В дальнейшем Е.А. Ровинский, усовершенствовав свою идею, предложил относить к Общей части науки финансового права, следующие элементы: 1) финансово-правовые рычаги в народном хозяйстве СССР; 2) финансовые отношения как важнейшее звено хозяйственного механизма; 3) финансовую правосубъектность объединений, предприятий и хозяйственных организаций; 4) производственное объединение как субъект советского финансового права; 5) новый порядок кредитования подрядных организаций, связанный с внедрением расчетов между заказчиками и подрядчиками за полностью законченное строительством и сданные в эксплуатацию объекты и комплексы;

6) финансово-правовые аспекты совершенствования перспективных и годовых финансовых планов; 7) методологические основы выработки финансовых норм и нормативов и проблемы соотношения юридических и технических норм в финансовом праве; 8) финансово-кредитные поощрения и санкции; 9) правоохранительную роль финансового контроля в условиях зрелого социализма1 .

Однако подход, связанный с отнесением финансового контроля к Общей части, был не единственным. Так, высказывались соображения о необходимости рассмотрения этих вопросов в особенной части системы советского финансового права2 .

В целом в советский период финансовый контроль рассматривался в качестве «особого» института финансового права, включающего в себя и Ровинский Е.А. Актуальные проблемы финансового права в свете решений XXVI съезда КПСС // XXVI съезд КПСС и вопросы развития государственного права, советского строительства и управления. М.,

1982. С. 251 – 253 .

Финансовое право / Под ред. В.В. Бесчеревных, С.Д. Цыпкина. М., 1967 .

контрольные, и правоохранительные функции, и частично финансовоправовую .

А.И. Худяков в своих работах обращает внимание на следующую особенность, что в процессе финансовой деятельности государство все же устанавливает порядок использования централизованных и децентрализованных денежных фондов, а также осуществляет контроль за этим использованием .

Однако в имевшихся в науке советского финансового права определениях понятий «финансовая деятельность» и «советское финансовое право» отношения по контролю, которые пронизывают все элементы такой деятельности, не упомянуты вообще, что, с точки зрения А.И. Худякова, является их недостатком. Контрольная деятельность имеет характер самостоятельной разновидности финансовой деятельности, в силу этого финансовый контроль как элемент, выражающий самостоятельную функцию финансов, должен получить собственное отображение в определении финансовой деятельности1 .

Подводя итог своим рассуждениям, А.И. Худяков указал на ряд отличий данного им определения советского финансового права от уже ставшего традиционным. Данные отличия заключались в следующем: во-первых, финансовое право должно пониматься в своем буквальном значении, т.е. в предмет финансового права включаются и те экономические финансовые отношения, которые регулируются договорным методом и считаются в настоящее время гражданско-правовыми; во-вторых, из понятия «финансовая деятельность» (соответственно, и из предмета финансового права) исключаются те отношения, которые сейчас совершенно правильно признаются гражданско-правовыми, трудовыми и т.д., но ошибочно считаются отношениями, возникшими в процессе финансовой деятельности государства (т.е. экономическими финансовыми отношениями); в-третьих, определение дополняется элементом, связанным с контрольной функцией, присущей социалистическим финансам .

Худяков А.И. К вопросу о предмете и понятии советского финансового права // Известия АН Казахской ССР. Серия общественных наук, 1986. № 3.С. 80 .

По мнению М.В. Павлюченко, определения финансовой деятельности и советского финансового права, предложенные А.И. Худяковым, не были развиты и не прижились в советской финансово-правовой науке (быть может, и из-за распада СССР). Однако современная наука финансового права должна еще раз вернуться к рассмотрению проблем, затронутых А.И. Худяковым (например, о возможности включения в определение финансового права элемента, связанного с контрольной функцией финансов)1 .

Дискуссия о месте финансового контроля в системе финансового права продолжается и сегодня. Так, С.О. Шохин указывает на то, что «институт государственного финансового контроля традиционно относится к общей части финансового права2. Это обусловлено, в первую очередь, двумя обстоятельствами .

Во-первых, принципы, формы, методы и институциональные механизмы государственного финансового контроля, используемые в рамках всех финансовых отношений (бюджетных, налоговых, кредитных, расчетных, валютных и т.д.), практически идентичны .

Во-вторых, финансово-правовое регулирование всех без исключения сфер финансовой деятельности государства, в конечном счете, имеет главной целью полноту и своевременность образования государственных фондов денежных средств, а также законность и рациональность их использования .

Одновременно это является основной целью и задачей государственного финансового контроля, реализуемой в рамках самых различных финансовоправовых институтов»3 .

Важно отметить, что бюджетный контроль имеет свою специфику по отношению к другим формам управленческих отношений. По мнению А.Д .

Павлюченко М.В. Развитие учения о предмете советского финансового права (1917 – 1991 гг.). Дисс .

… канд. юрид. наук. М., 2008. С. 94 .

Эта точка зрения в последнее время оспаривается. Так, Е.М. Ашмарина указывает на тот факт, что финансовый контроль (она говорит о нем как о финансово-контрольном праве) – это постоянно работающий в государстве механизм финансово-правового регулирования и его настоящее место – в завершающей части Особенной (рабочей) части финансового права (См., подробнее: Е.М. Ашмарина Некоторые аспекты расширения предмета финансового права в Российской Федерации. М., 2004) .

Финансовое право Российской Федерации / Отв. ред. М.В. Карасева. М., 2006. С. 162 .

Селюкова, сам бюджет – это тоже «модель управления»1. Это совершенно новый и очень перспективный подход, требующий проведения комплексных исследований с применением метода системного анализа различных бюджетных отношений. Стоит отметить, что метод системного анализа практически не встречается в современных исследованиях, которые направлены на изучение организации государственной власти и органов местного самоуправления .

Для целей изучения системности в рамках государственного и муниципального управления необходимо также определить принципы системного исследования. Вообще принципы системного исследования проблем государственного управления были сформулированы еще в конце 70-х годов прошлого века А.В. Оболонским и В.Д. Рудашевским, которые определили, что системный анализ строится на «принципе целостности рассмотрения объекта и принципе изоморфизма, т.е. схожести законов, действующих в различных областях действительности»2. Более того, они справедливо указывают на то, что «системная картина мира предполагает иерархичность его построения»3. Однако указанные принципы не совсем в полной мере подходят для современной российской системы государственного и муниципального управления. Так, например, в Российской Федерации создана система разделения властей, что повлекло за собой создание дублирующих органов в разных ветвях власти; не является исключением, как уже отмечалось ранее, и институт бюджетного контроля .

Важно также обратить внимание и на то, что в процессе применения метода системного анализа при изучении организации бюджетного контроля в Российской Федерации открывается ещё одна методологическая проблема .

Она связана с тем, что значительная часть научных подходов к организации и осуществлению бюджетного контроля в Российской Федерации исходит от См., подробнее: Селюков А.Д. Бюджет как модель управления (постановка проблемы) // Бюджетное и налоговое право: современные проблемы имущественных отношений / под ред. М.В. Карасевой (Сенцовой) .

Воронеж, 2012. С. 86 .

Оболонский А.В., Рудашевский В.Д. Методология системного исследования проблем государственного управления. М., 1978. С. 14 .

Там же. С. 15 .

ученых-практиков самих органов бюджетного контроля (Счетной палаты Российской Федерации, Федеральной службы финансово-бюджетного надзора, контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований). При этом указанные органы сами являются лишь элементами общей системы бюджетного контроля в Российской Федерации. В данной ситуации происходит опосредованная зависимость научных идей сотрудников этих органов от статуса и организационных особенностей того учреждения, который они представляют. Непроизвольно их научные взгляды становятся направленными на поддержку и развитие концепции их учреждения, а если в работах ученых-практиков и содержится критика, но она чаще всего направлена на иных субъектов бюджетного контроля. Так, например, должностные лица органов бюджетного контроля исполнительной власти никогда не напишут в своих научных работах о том, что бюджетный контроль со стороны исполнительной власти является организационно неэффективным, однако на это часто указывают в своих трудах сотрудники органов бюджетного контроля законодательной власти и т.п .

Следовательно, по мнению автора, применение метода системного анализа невозможно при наличии какой-либо идеологической или политической зависимости ученого от института, который он изучает .

Несоблюдение данного условия не позволит целостно изучить систему бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации, а будет возвышать одних субъектов бюджетного контроля, которых поддерживает тот или иной ученый, в общей системе бюджетного контроля по отношению к другим .

Важно также обратить внимание ещё на одну проблему, возникающую при изучении контрольных отношений. Так, данная проблема связана с теоретическими противоречиями в определении понятий контроля в философии и теории государственного управления по сравнению с теорией права. Так, в философии и теории государственного управления под субъектами управления (в том числе и контроля) понимаются учреждения, осуществляющие управление (кто контролирует), а управляемые – это объекты контроля (кого контролируют). В теории права субъектами правоотношений считаются все их участники, не исключение в этой связи и управленческие правоотношения. Следовательно, контролирующие структуры и подконтрольные публичные органы, а также их должностные лица являются субъектами контрольных правоотношений, а объекты контроля – это то, в отношении чего возникают правоотношения (бюджетные средства или публично имущество), а также последствия взаимодействия указанных субъектов (акты, представления, предписания, меры ответственности и многое другое). Следовательно, под субъектами и объектами понимаются разные элементы, что для системного подхода является недостатком .

По мнению Р.О. Халфиной, правоотношение – это «общественное отношение, урегулированное нормой права»1. При этом важно отметить, что все управленческие отношения (в том числе и контрольные) в настоящее время получили должное правовое закрепление, следовательно, не все они являются правоотношениями. Более того, правоотношения это отношения сегодняшнего дня, а управленческие отношения – это отношения как настоящего, так и будущего .

Контрольные правоотношения по сравнению с другими государственно-управленческими отношениями имеют свою специфику. Они представляют собой «правовую связь между контролирующими и подконтрольными субъектами в целях создания наиболее благоприятных условий для реализации нормативно-правовых предписаний в поведении, деятельности подконтрольных субъектов, обеспечения эффективности правового регулирования, восстановления состояния законности и правопорядка в случаях их нарушения»2 .

Халфина Р.О. Общее учение о правоотношении. М., 1974. С. 79 .

Грачева Е.Ю. Проблемы правового регулирования государственного финансового контроля. М., 2000 .

С. 135 .

Наиболее полно, по нашему мнению, особенности контрольных правоотношений по отношению к другим правоотношениям представлены в работе О.А. Ногиной. По ее словам, контрольные правоотношения: 1) являются производными, вторичными по отношению к правоотношениям материального (имущественного) характера; 2) во временном отношении их значительная часть возникает после исполнения лицами своих обязанностей;

3) при установлении в ходе процессуальных действий фактов нарушения законности влекут за собой возникновение новых имущественных правоотношений по доплате (или возврату) сумм; 4) в них участвуют лица, не имеющие собственного имущественного интереса1 .

Согласно общей теории права, финансово-контрольное правоотношение, как и любое другое правоотношение, состоит из элементов, которые можно разделить на следующие: а) субъекты правоотношения; б) объекты правоотношения; в) содержание правоотношения .

К субъектам бюджетно-контрольного правоотношения относятся:

1) государственные и муниципальные учреждения, которые осуществляют бюджетный контроль (как специализированные, так и те, для которых контрольная деятельность является второстепенной); 2) подконтрольные ревизионным органам получатели средств соответствующего бюджета .

Объекты правоотношения – это то, на что направлена деятельность субъектов, или то реальное благо, на пользование которым и охрану которого направлены субъективные права и юридические обязанности2. В основном, это деятельность, порождаемая субъектами правоотношения .

Итак, можно сделать вывод о том, что бюджетно-контрольные правоотношения, как основа для организации бюджетного контроля в России – это особый вид управленческих правоотношений, направленных на создание более благоприятных условий для движения государственных и муниципальных бюджетных средств .

См. подробнее: Ногина О.А. Налоговый контроль: вопросы теории. СПб., 2002. С. 52–54 .

См.: Морозова Л.А. Теория государства и права. М., 2002. С. 276 .

Подводя промежуточный итог, можно заключить, что при системном исследовании бюджетного контроля в России необходимо учитывать различные условия, а именно специфику контрольных правоотношений, научных подходов к изучению контроля, а также использовать различные методологические приемы .

Важно также обратить внимание на то, что нужно не только применять все необходимые для исследования методы, но и делать их правильно. Так, метод системности при изучении организации бюджетного контроля необходимо применять и по вертикали, и по горизонтали. Так, Г.В .

Атаманчук указывает на то, что необходимо «правильно располагать элементы по горизонтали и по вертикали, содержательно, а не формально сочленять между собой»1.

В этой связи систему организации бюджетного контроля в Российской Федерации можно разделить таким образом:

по вертикали2:

- государственный федеральный бюджетный контроль;

- государственный региональный бюджетный контроль;

- муниципальный бюджетный контроль;

по горизонтали3:

- бюджетный контроль законодательной (представительной) власти;

- бюджетный контроль исполнительной власти и исполнительнораспорядительных органов местного самоуправления;

Каждый из указанных элементов имеет свои особенности и взаимосвязь с другими субъектами бюджетного контроля. Такой подход вызван двумя обстоятельствами: 1) во-первых, особенностью территориальной организации Российской Федерации; 2) во-вторых, историческими особенностями возникновения российского института бюджетного контроля, созданного под влиянием советской системы Атаманчук Г.В. Теория государственного управления. М., 1997. С. 95 .

В основу данного деления заложена территориальная организация государства в Российской Федерации .

Данная классификации построена на основе системы разделения властей .

бюджетного контроля, и, как следствие, существование большого количества бюджетно-контрольных структур в системе исполнительной власти .

Важно также отметить, что современному бюджетному контролю не хватает именно системного подхода, на это справедливо указывает Н.С. Столяров, который, анализируя причины сохранения большого количества нарушений бюджетного законодательства, приходит к выводу, что «контролеры хоть и работают в массе своей и добросовестно (в этом нет ни малейших сомнений), хоть и вносят немалый вклад в создание целостной системы (именно – системы) финансового контроля, труд их очень сильно напоминает библейский сюжет о созидателях Вавилонской башни, которая развалилась по весьма простой причине – строители разговаривали на разных языках, не понимая друг друга»1. Следовательно, нужен системный подход к организации и реформированию бюджетного контроля в России, это условие должно дать необходимый для государства и общества результат .

Подводя итог, можно сделать вывод о том, что при изучении системности бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации более рационально применять подход теории государственного управления, так как не все контрольные отношения урегулированы нормами права и под организацией бюджетного контроля понимаются только органы государственной власти и местного самоуправления, осуществляющие контроль. При этом, как справедливо отмечает Г.В. Атаманчук, «субъект государственного управления не может существовать без соответствующих управляемых объектов и только в совокупности они могут образовывать систему государственного управления …, а при описании системных связей государственного управления надо учитывать, что перечисленные элементы сами обладают сложной, многоуровневой и иерархической организацией, проявляют себя в виде определенных подсистем: подсистема Столяров Н.С. Трансерфинг по касательной или контроль реальности // Вестник АКСОР. 2012. № 3 .

С. 8 .

целей, функциональная структура, организационная структура, подсистема управленческой деятельности и, конечно, подсистема принципов»1 .

В заключении можно определить, что в настоящее время при исследовании системности бюджетного контроля и бюджетного аудита в

Российской Федерации необходимо учитывать следующие условия:

организационную основу бюджетного контроля; роль контроля в системе публичного управления; иерархию органов бюджетного контроля и специфику их организации в системе разделения властей; элементы системности организации бюджетного контроля в Российской Федерации (по вертикали и по горизонтали); принципы организации бюджетного контроля;

формы организации бюджетного контроля в Российской Федерации;

территориальные уровни организации бюджетного контроля в России (федеральный, региональный и местный); механизмы взаимодействия в бюджетном контроле; обратную связь при организации бюджетного контроля .

Атаманчук Г.В. Теория государственного управления. М., 1997. С. 92-93 .

§ 3. Специфика правового регулирования бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации Как уже отмечалось ранее, правовое регулирование бюджетного контроля и бюджетного аудита представляет собой целый комплекс мер, направленных на закрепление всех элементов системности организации и осуществления бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации. При этом важнейшей отличительной особенностью такого регулирования является то, что в рамках административного и финансового права контроль, как правило, неотделим от публичного управления, при этом управленческие отношения является первичными, а контрольные – второстепенными. Так, французский ученый Г. Брэбан справедливо указывает на то, что «концептуально лучше сначала изучить систему управления, а затем контроль над ней; сначала необходимо изучить принципиальную схему управленческого механизма, а затем выяснить причины, приводящие к сбою в его работе»1 .

Современное финансовое право, как публичная отрасль права тесно связана с другими публичными отраслями права – конституционным и административным правом. Конституционное право является основополагающей отраслью, определяющей базовые принципы для других отраслей права .

Наиболее тесно финансовое право связано с административным правом, что объясняется тем, что в них происходит «пересечение» предметов правового регулирования2. По мнению М.В. Карасевой, «предметом административного права являются общественные отношения, возникающие по поводу практической реализации исполнительной власти, а предметом финансового права – отношения, возникающие в процессе публичной финансовой деятельности .

Последние также в большинстве случаев реализуются в ходе деятельности исполнительной власти»3. Так, бюджетный контроль в России осуществляется, в том числе и органами, созданными и действующими в системе исполниБрэбан Г. Французское административное право: Пер. с фр. / Под ред. и со вступ. ст. С.В. Боботова .

М., 1988. С. 49 .

Финансовое право Российской Федерации / под ред. М.В. Карасевой. М., 2012. С. 59 .

Там же .

тельной власти, что указывает на их прямое отношение к административному праву, но по содержанию эти отношения являются финансовыми, что позволяет их отнести и к финансовому праву. Следовательно, можно согласиться с выводом М.В. Карасевой, утверждающей, что «в основу разграничения весьма тесно взаимосвязанных административного и финансового права все же не должен быть положен предмет правового регулирования»1. По ее мнению, они должны разграничиваться так: «все внутриорганизационные отношения финансовых органов являются предметом административного права, а все иные отношения с участием этих органов, обеспечивающие образование, распределение и использование публичных денежных средств, являются предметом финансового права». При этом М.В. Карасева прямо не указывает на то, к какой отрасли права можно отнести деятельность органов бюджетного контроля. В этой связи можно сделать вывод о том, что отношения связанные с организацией и осуществлением бюджетного контроля в большей степени относятся к финансовому праву, но при этом содержат нормы и других отраслей права (конституционного, административного и прочих) .

Итак, бюджетный контроль, помимо финансового права регулируется конституционным и муниципальным правом (организационные основы бюджетного контроля в России определяются Конституцией Российской Федерации, конституциями и уставами субъектов Российской Федерации, уставами муниципальных образований); административным правом (контроль как элемент государственного управления); трудовым правом (особенности трудовой и служебной деятельности сотрудников органов бюджетного контроля); уголовным правом (участие органов контроля в реализации уголовной ответственности за преступления, совершаемые в сфере бюджетных отношений); гражданским правом (участие органов бюджетного контроля в гражданских правоотношениях). Следовательно, при определении правового статуса органов бюджетного контроля необходимо учитывать то, что бюджетный контроль представляет собой комплексный (смешанный) инстиФинансовое право Российской Федерации / под ред. М.В. Карасевой. М., 2012. С. 60 .

тут бюджетного права, включающий нормы других отраслей российского права .

Важно также отметить, что главной специфической особенностью института бюджетного контроля является то, что бюджетный контроль, формально относясь к общей части финансового права (к институту финансового контроля), одновременно является и институтом бюджетного права, как подотрасли финансового права1 .

В системе правового регулирования системности бюджетного контроля и бюджетного аудита в Российской Федерации можно выявить следующие специфические особенности:

- первая заключается в неразрывной связи бюджетного контроля с публичным управлением в бюджетной сфере;

- второй особенностью является то, что современное финансовое право изучает только те управленческие отношения, в которых в качестве организатора выступает государство или органы местного самоуправления. Функционируют указанные учреждения в рамках общей системы публичного управления;

- третья заключается в том, что органы бюджетного контроля в России существуют в системе исполнительной, законодательной и судебной власти .

Органы бюджетного контроля исполнительной власти как структурно, так и содержательно отличаются от органов бюджетного контроля законодательной власти, но схожи с организацией бюджетного контроля в судебной системе. Несмотря на организационные отличия, все органы бюджетного контроля в России имеют единые цели и задачи, что позволяет их объединить в единую систему;

- четвертой специфической особенностью правого обеспечения является путаница в терминологии, так как бюджетный контроль в России осуществляют как органы контроля, так и органы надзора. Следовательно, для исПо мнению Д.Л. Комягина бюджетный контроль следует изучать в качестве «факультативного института бюджетного права» (См., подробнее: Комягин Д.Л. Бюджетное право России: учебное пособие .

М., 2011. С. 72-73) .

следования организации бюджетного контроля в России необходимо осуществить разграничение понятий «контроль» и «надзор» в рамках административного права .

Ранее еще М.И. Пискотин применительно к термину «институт» говорил о том, что при наличии обозначения единых понятий для неодинаковых категорий «несомненно, обнаруживается несовершенство нашей теории права»1. Понятия контроль и надзор достаточно часто используются не только в науке, законодательстве и практической деятельности, но и в обыденной жизни. Однако, как справедливо указывает В.В. Дьяконов, «частое оперирование терминами «контроль» и «надзор» создает иллюзию достаточной изученности этих явлений. Вместе с тем это далеко не так. Уже при первом ознакомлении с юридической литературой явствует, что среди ученых нет даже относительного единодушия как относительно этих явлений, так и их соотношения»2 .

В законодательстве России часто происходит подмена понятий контроль и надзор. Например, в п. 3 ст. 21 БК РФ среди прочих органов, входящих в классификацию бюджетных расходов указываются органы финансового (финансово-бюджетного) надзора, при этом правоприменителями данная норма толкуется неоднозначно. Так, если между словом «финансового» и скобками мысленно поставить соединительный союз «и», то получится, что под органом финансово-бюджетного надзора понимается Федеральная служба финансово-бюджетного надзора, но еще остаются какие-то органы финансового надзора. Наверное, здесь законодатель имеет в виду Счетную палату Российской Федерации и контрольно-счетные палаты субъектов Российской Федерации, но они осуществляют финансовый контроль .

Стоит отметить, что в юридической науке попытки разграничения понятий «контроль» и «надзор» предпринимаются достаточно давно, однако до сих пор не выработано единое мнение по этому вопросу. В частности, в своПискотин М.И. Предмет и система советского бюджетного права // Реформы и право. 2007. № 1. С .

63 .

Дьяконов В.В. Контроль и надзор в системе функций государства (теоретический аспект). Дисс. … канд. юрид. наук. М., 2006. С. 47 .

их исследованиях этой проблемы касаются ученые разных научных направлений, такие как В.П. Беляев, А.Ю. Величко, Я.А. Гейвандов, В.В. Дьяконов, А.Н. Зевайкина, Л.А. Николаева, Е.В. Шорина и др.1 В праве вопрос разграничения понятий «контроль» и «надзор» применительно к бюджетной сфере разработан недостаточно и является предметом научной дискуссии .

В «Толковом словаре» С.И. Ожегова и Н.Ю. Шведовой указано, что слово «надзор» происходит от глагола «надзирать», то есть «наблюдать с целью присмотра, проверки»2, а непосредственно надзор – это «орган, группа лиц для наблюдения за кем, чем-нибудь, за соблюдением каких-нибудь правил»3. В одном из новых юридических словарей надзор трактуют как «наблюдение с целью проверки, разновидность контроля»4 .

Достаточно обстоятельно проблема соотношения надзора и контроля рассмотрена в доктрине теории права и административного права, однако единого мнения также не выработано. По словам Б.Н. Габричидзе, «контроль в отличие от надзора – более широкое и объемное понятие. Он охватывает разные сферы и области управления, не ограничивается кругом вопросов, связанных с соблюдением обязательных предписаний – законов и других нормативных актов»5 .

Однако мнение ученых не учитывается в действующем законодательстве. Рассмотрим, например, ФЗ от 26.12.2008 № 294-ФЗ «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при осуществлении государственного контроля (надзора) и муниципального контроля». Данный См., например: Беляев В.П. Контроль и надзор как формы юридической деятельности: Вопросы теории и практики: Автореф. дисс. … докт. юрид. наук. Саратов, 2006; Он же. Надзор как правовая форма государственной деятельности: общетеоретические проблемы. Дисс. … канд. юрид. наук. Белгород, 2000;

Он же. Сущность контроля и надзора, их сходства и различия // Государство и право. 2006. № 7; Величко А.Ю. Контрольно-надзорная деятельность государства: система и ее элементы // Государство и право. 2008 .

№ 1; Дьяконов В.В. Контроль и надзор в системе функций государства (теоретический аспект). Дисс. … канд. юрид. наук. М., 2006; Гейвандов Я.А. Содержание и основные направления государственной контрольно-надзорной деятельности в банковской сфере // Юрист. 2000. № 6; Зевайкина А.Н. Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации: Дис. канд. юрид. наук: 12.00.14. Самара, 2005; Николаева Л.А. Теоретические и практические проблемы обеспечения законности в советском государственном управлении. Дисс. … докт. юрид. наук. Л., 1973; Шорина Е.В. Контроль за деятельностью органов государственного управления в СССР. М., 1981 .

Ожегов С.И., Шведова Н.Ю. Толковый словарь русского языка. М., 1999. С. 379 .

Там же .

Новый юридический словарь / Под ред. А.Н. Азриляна. М., 2008. С. 351 .

Габричидзе Б.Н., Елисеев Б.П. Российское административное право. М., 1998. С. 335 .

закон в ст. 2 дает определения таким понятиям, как «государственный контроль (надзор)», «федеральный государственный контроль (надзор)», «региональный государственный контроль (надзор)» и «муниципальный контроль» .

Из чего А.Б. Иванюженко делает вывод, что «надзор невозможен на муниципальном уровне»1. Данное мнение основывается лишь на нормах выше указанного закона, поэтому является достаточно спорным и требует большей аргументации .

В ряде нормативных актов понятия «контроль» и «надзор» часто отождествляются. Так, например, из названия постановления Правительства Российской Федерации от 21.12.2000 г. № 987 «О государственном контроле и надзоре в области обеспечения качества и безопасности пищевых продуктов»2 слово «контроль» было исключено только в 2013 году3 .

Неразбериха в терминологии идет еще из дореволюционного законодательства. Так, раньше под контролем подразумевался именно надзор, т.е. процесс по обеспечению выполнения законности в ходе какойлибо деятельности, а под «бюджетным контролем» в современном его понимании, подразумевалась «ревизионная деятельность», имевшая тогда более широкое значение. Некоторые историки, например Н.П. Ерошкин, даже называют дореволюционный контроль «частным видом надзора»4, ошибочно подменяя понятия. Попытки разграничения понятий «контроль» и «ревизия» предпринимались дореволюционными исследователями достаточно часто. Так, например, И. Тарасов указывал, что «контроль в отличие от ревизии заключается в наблюдении над деятельностью органов финансового управления посредством присмотра и проверки представляемых Иванюженко А.Б. Государственный и муниципальный финансовый контроль (Книга для подконтрольных и контролеров). СПб., 2010. С. 68 .

СЗ РФ. 01 января 2001. № 1 (часть 2). Ст. 123 .

Постановление Правительства РФ от 05.06.2013 № 476 «О вопросах государственного контроля (надзора) и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации» // СЗ РФ .

17.06.2013. № 24. Ст. 2999 .

Ерошкин Н.П. История государственных учреждений дореволюционной России. М., 1983. С. 94 .

ведомствами отчетов»1, то есть именно то, что мы сегодня подразумеваем под термином «надзор» .

Как правильно отмечает В.Е. Чиркин, «разработка понятий контроля и надзора – исходное начало для составления точного понятийного аппарата в этой сфере. Нередко бывает, что ревизию отождествляют с аудитом, экспертизу с контролем, мониторинг с надзором и т.д.»2 .

В.П. Беляев указывает, что «надзор – это правовая форма юридической деятельности управомоченных субъектов, выражающаяся в совершении юридически значимых действий по разрешению в строгом соответствии с предписаниями закона конкретных юридических дел на поднадзорных объектах в целях обеспечения режима законности и правопорядка»3 .

Проблема разграничения понятий бюджетный контроль и надзор возникла не так давно. В основном это было вызвано изменениями в действующем законодательстве, в частности, с созданием в 2004 году Федеральной службы финансово-бюджетного надзора взамен существовавшего ранее Департамента государственного финансового контроля и аудита Министерства финансов Российской Федерации и его территориальных отделений – Контрольно-ревизионных управлений. Действительно, понятие «финансовый (бюджетный) контроль» является более традиционным, однако изменение в законодательстве непосредственно влияет на изменение системы общественных отношений в данной сфере .

Среди представителей правовой науки нет единого мнения о понятиях «контроль» и «надзор». Так, некоторые авторы отождествляют контроль и надзор. Например, С.О. Шохин пишет: «Под финансово-экономическим контролем следует понимать многоаспектную межотраслевую систему надзора наделенных контрольными функциями государственных и общественных органов за финансово-хозяйственной деятельностью предприятий, учреждений и организаций с целью объективной оценки эффективности этой деятельноТарасов И. Очерки науки финансового права. Ярославль, 1883. С. 403 .

Чиркин В.Е. Контрольная власть. М., 2008. С. 100 .

Беляев В.П. Сущность контроля и надзора, их сходства и различия // Государство и право. 2006. № 7 .

С. 39 .

сти, установления законности и целесообразности хозяйственных и финансовых операций и внебюджетных фондов»1 .

По мнению В.Е. Чиркина, «на практике контроль и надзор неразделимы, это обнаруживается и в названиях федеральных надзорных служб, которые занимаются контролем»2. Так, в ходе проводимой в 2004 году административной реформы были переименованы ряд государственных органов. Законодатель стремился, видимо, к единообразию в названии новых служб. Так, появились – Роспотребнадзор; Рособрнадзор; Россельхознадзор и многие другие. В этой части Росфиннадзор, скорее был созвучен названиям других служб, поэтому получилась такая путаница в терминологии. Большинство из надзорных органов фактически являются органами контроля. В.П. Беляев справедливо отмечает, что те органы, которые «органами контроля фактически являются, так они и должны называться3»4 .

Наиболее полно, по нашему мнению, концепция разграничения понятий «контроль» и «надзор», представлена в исследовании А.Н. Зевайкиной .

Так, она определяет, что финансовый контроль характеризуется следующими признаками: 1) объектом контроля является не только законность, но и эффективность и целесообразность деятельности контролируемого; 2) контролирующий субъект вправе вмешиваться в оперативно-хозяйственную или иную самостоятельно осуществляемую деятельность контролируемого; 3) осуществляется не только государственными, но и уполномоченными негосударственными субъектами; 4) осуществляется в отношении конкретных субъектов; 5) может быть предварительным, текущим и последующим; 6) применяется более широкий круг методов по сравнению с финансовым надзором – проверка, методы финансового и экономического анализа, ревизия и др.; 7) субъекты финансового контроля вправе давать обязательные предпиШохин С.О. Проблемы и перспективы развития финансового контроля в Российской Федерации. М.,

1999. С. 27 .

Чиркин В.Е. Контрольная власть. М., 2008. С. 104 .

Так, по мнению автора, Федеральную службу финансово-бюджетного надзора правильнее было назвать – Федеральная служба финансово-бюджетного контроля или Федеральная служба бюджетного контроля .

Беляев В.П. Контроль и надзор как формы юридической деятельности: Вопросы теории и практики:

Автореф. дисс. … докт. юрид. наук. Саратов, 2006. С. 12 .

сания контролируемому об устранении допущенных нарушений, но они не являются органами административной юрисдикции1 .

В отношении финансового надзора А.Н. Зевайкина указывает следующие признаки: 1) в процессе финансового надзора деятельность соответствующего лица оценивается только с точки зрения законности, но не эффективности и целесообразности и по достаточно узкому кругу специальных вопросов; 2) вмешательство в оперативную, хозяйственную или иную самостоятельно осуществляемую деятельность поднадзорного лица не допускается; 3) как правило, надзор осуществляется уполномоченными государственными органами исполнительной власти; 4) надзор может проводиться в отношении неопределенного (неперсонифицированного) круга лиц, независимо от их подчиненности и формы собственности; 5) проводится преимущественно в форме текущего и последующего надзора; 6) основными методами надзора являются наблюдение, проверка, ревизия, обследование, получение объяснений и др.; 7) надзорные органы являются органами административной юрисдикции и вправе применять меры принуждения, в том числе меры административной ответственности2 .

Указанные критерии не всегда можно найти при исследовании того или иного контрольного института, поскольку надзор входит в состав контроля .

Следовательно, признаки надзора могут присутствовать в контроле, поэтому указанные особенности необходимо выявлять при анализе деятельности каждого конкретного органа контроля .

По мнению В.П. Беляева, сущность контроля заключается в проверке соответствия результатов заданным параметрам, его целям, а содержание – в том, что уполномоченные органы и лица выясняют, соответствует ли деятельность подконтрольных объектов нормативным предписаниям и нормативным правым актам, поставленным перед ними задачам, и непосредственно принимают меры по устранению отклонений и привлечению виновных к См., Зевайкина А.Н. Аудиторский финансовый контроль в Российской Федерации. Дисс. … канд .

юрид. наук. Самара, 2005. С. 35 .

Там же .

ответственности1. Что же касается надзора, то, как отмечает В.П. Беляев, «надзорные полномочия в полном объеме следует признавать только за прокуратурой» .

Интересную идею высказывает в своей работе Е. Зенькович, выделяя основным критерием при разграничении понятий «контроль» и «надзор»

объем полномочий органов их осуществляющих. Сравнив по частям эти два понятия, она приходит к выводу о том, что «функция контроля не ограничивается кругом вопросов, связанных с соблюдением обязательных предписаний, а включает в себя анализ фактического положения дел, их сопоставление с намеченными целями, выступает источником принятия новых решений и направлена на установление целесообразных и эффективных взаимоотношений элементов системы»2 .

Итак, бюджетный контроль – это более широкое по сравнению с финансово-бюджетным надзором понятие. В функции контроля, помимо надзора за законностью каких-либо действий с государственными и муниципальными денежными средствами и собственностью, входит выявление отклонений от заданных параметров и влияния на процесс их устранения. Надзор – это слежение за законностью выполнения норм права .

В этой части интересным является мнение В.С. Криволапова, предлагающего 14 главу части первой НК РФ «Налоговый контроль» переименовать в «Налоговый надзор»3, в связи с тем, что деятельность органов Федеральной налоговой службы ориентирована на проверку законности уплаты налогов и сборов налогоплательщиками. Однако эта позиция является достаточно спорной, так как законность является объектом как надзорной, так и контрольной деятельности .

Итак, подводя итог можно определить, что применительно к бюджетному контролю понятия «контроль» и «надзор» являются схожими, однако

Беляев В.П. Контроль и надзор как формы юридической деятельности: Вопросы теории и практики:

Автореф. дисс. … докт. юрид. наук. Саратов, 2006. С. 11 .

Зенькович Е. Контроль и надзор на финансовом рынке // Стратегия развития. 2005. № 5. С. 8 .

Криволапов В.С. Реализация принципов бюджетной системы Российской Федерации в финансовом контроле // Финансы и кредит. 2004. № 10. С. 51 .

исследуемые органы в основном выполняют контрольные, а не надзорные функции. Следовательно, в рамках финансового права применительно к бюджетным отношениям более правильно применять понятие «бюджетный контроль» .

Важно также отметить, что существенной особенностью правового регулирования системности бюджетного контроля в Российской Федерации является то, что органы бюджетного контроля наделяются административно-властными полномочиями, что выражается в возможности привлечения подконтрольных субъектов к ответственности за нарушения бюджетного законодательства .

Контрольный орган всегда, по нашему мнению, должен иметь возможность применения мер принуждения, иначе не будет реализована функция «общей превенции», когда люди не нарушают нормы закона из-за боязни ответственности. Применительно к бюджетному контролю при оценке его эффективности указанная функция часто забывается, чаще учитывается, сколько выявлено нарушений, однако, сколько их не совершено из-за боязни проверки, посчитать, к сожалению, невозможно .

С таких же позиций выступает А.С. Емельянов, который утверждает, что «финансовый контроль – это не только средство обеспечения законности в сфере финансов. Он предполагает наличие обратных связей, выражающихся в активном воздействии контроля на более рациональное использование финансовых ресурсов, в устранении препятствий оптимальному функционированию финансовой системы»1. С.М. Потапова также отмечает, что «при проведении финансового контроля должны выявляться не только недостатки, но и положительный опыт работы»2. Н.А. Ковалева пишет, что «непосредственным объектом (финансового контроля) являются фонды денежных Емельянов А.С. Финансовое право. М., 2002. С. 80 .

Потапова С.М. Финансовая дисциплина и пути ее укрепления // Актуальные проблемы советского административного и финансового права. Сборник научных трудов / Отв. ред. П.Т. Василенков. М.: ВЮЗИ,

1984. С. 102 .

средств и их эффективное использование»1. Итак, говорить о наличии контроля можно только в том случае, когда подконтрольные органы являются самостоятельными в принятии решений, но при этом несут ответственность за свои решения, а контрольные мероприятия направлены не на создание препятствий в работе этих органов, а на повышение эффективности их деятельности и оптимизацию функционирования в целом финансовой системы государства .

Важно также отметить то, что бюджетный контроль обладает функцией принуждения. Вопрос о том, какие конкретно меры воздействия к подконтрольным органам вправе применять субъекты контроля, является в юридической науке предметом дискуссии. Так, Э.А. Вознесенский подчеркивал, что «весьма важным обстоятельством является наделение субъекта контроля правом принимать решения, обязательные для администрации проверяемых предприятий, организаций и учреждений .

Только в том случае контроль может оказывать активное воздействие на ход воспроизводства»2. Именно это и отличает бюджетный контроль от аудита .

А.С. Емельянов придерживается мнения, что «действенность контроля тесно связана с ответственностью за нарушение финансовой дисциплины, предусматривающей административные и материальные меры воздействия»3 .

О.Н. Горбунова указывает, что «финансовый контроль осуществляется в строгих правовых пределах и влечет за собой применение специальных правовых санкций»4 .

Отметим, что цель применения санкции – улучшение работы механизма. Она должна быть всегда достигнута, иначе применение санкции не имеет никакого смысла. Санкции должны воздействовать на виновного, стимулировать устранение недостатков и улучшение работы .

Ковалева Н.А. О сущности и функциях финансового контроля при социализме // Актуальные проблемы советского административного и финансового права. Сборник научных трудов / Отв. ред. П.Т .

Василенков. М.: ВЮЗИ, 1984. С. 124 .

Вознесенский Э.А. Финансовый контроль в СССР. С. 30 .

Емельянов А.С. Финансовое право. М., 2002. С. 80 .

Горбунова О.Н. Проблемы совершенствования основных финансово-правовых институтов в условиях перехода России к рынку. М., 1996. С. 30 .

Слабость большинства органов бюджетного контроля заключается в отсутствии реальной возможности для привлечения к ответственности лиц за нарушение бюджетного законодательства. Органы бюджетного контроля, по нашему мнению, всегда должны иметь возможность применения мер принуждения к должностным лицам, иначе не будет реализована функция «общей превенции», когда люди не нарушают нормы закона, боясь ответственности1 .

Применительно к бюджетному контролю при оценке его эффективности указанная функция часто забывается, чаще применяются такие критерии как количество выявленных нарушений. Однако, не учитывая превентивную функцию бюджетного контроля (то есть, какое количество нарушений не совершается из-за угрозы контроля), невозможно в полной мере оценить эффективность работы органов бюджетного контроля .

Итак, по мнению автора, бюджетный контроль нельзя рассматривать в отрыве от системы ответственности за нарушения бюджетного законодательства2, на выявление которых и направлена контрольная деятельность государства и муниципальных образований. Более глобальная цель – это создание действенного механизма ответственности, как элемента публичного управления, что позволит сформировать более благоприятные условия для дальнейшего развития нашего государства .

Однако при изучении ответственности за нарушение бюджетного законодательства важно учитывать, что нормы, устанавливающие такую ответственность, относятся не только к финансовому праву, а содержатся, помимо БК РФ, в КоАП и в УК РФ .

Итак, по мнению автора, ответственность – это особый элемент публичного управления, применяемый исключительно в случаях нарушения закона. Метод системного анализа бюджетного контроля не позволяет рассматривать виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства (бюджетную, административную и уголовную) отдельно Существование контрольных органов и их полномочий по проверке, а также системы ответственности, само по себе способствует снижению количества финансовых правонарушений .

При этом ответственность не должна быть самоцелью бюджетного контроля, а должна выступать крайней мерой, применяемой при выявлении нарушений .

друг от друга, следовательно, при изучении ответственности в системе бюджетного контроля в Российской Федерации, требуется комплексный подход .

В настоящее время делаются попытки выделения и научного обоснования отдельного вида ответственности – финансово-правовой ответственности, включающей в себя и ответственность за нарушение бюджетного законодательства. Однако А.И. Иванский в своем исследовании приходит к выводу, что «финансово-правовая ответственность находится в системной связи со всеми видами юридической ответственности (конституционной, гражданской, криминальной, административной, дисциплинарной)»1, что указывает на то, что ответственность за нарушение бюджетного законодательства, как и бюджетный контроль, – это комплексное, межотраслевое образование, в котором содержатся нормы разных отраслей права .

Ранее в праве существовала отраслевая привязка видов ответственности, в частности, выделялась уголовная, административная, гражданская, дисциплинарная и другие виды ответственности. Однако, как справедливо отмечают А.С. Емельянов и Н.Н. Черногор, деление видов ответственности «не совпадает с отраслевой структурой права уже по той причине, что видов ответственности меньше, чем отраслей права, причем за нарушение норм права различных отраслей может применяться ответственность одного и того же вида, например, административная»2 .

Понятие «финансово-правовая ответственность» как вид юридической ответственности на современном этапе применяется в двух основных значениях: 1) это ответственность, предусмотренная финансовым законодательством (бюджетным, налоговым, валютным); 2) это все виды ответственности (уголовная, административная, бюджетная и др.), предусмотренные за финансовые правонарушения .

Иванский А.И. Финансово-правовая ответственность в современной Украине: теоретическое исследование. Автореф. дисс. … докт. юрид. наук. Одесса, 2009. С. 26 .

Емельянов А.С., Черногор Н.Н. Финансово-правовая ответственность. М., 2004. С. 46 .

При характеристике ответственности в системе бюджетного контроля автор стоит на позициях, что под ответственностью в исследуемом контексте необходимо понимать весь комплекс мер государственного принуждения, предусмотренных законодательством за нарушение бюджетного законодательства .

Далее в целях избегания разночтений в терминологии применительно к бюджетному контролю, по мнению автора, ответственность необходимо разделять:

1) на ответственность, наступающую в результате проведения контрольных мероприятий при выявлении нарушения бюджетного законодательства (ответственность подконтрольных и ответственность третьих лиц);

2) на ответственность, применяемую в отношении должностных лиц органов бюджетного контроля (ответственность контролеров) .

Первый вид ответственности связан с правовым статусом самих органов бюджетного контроля, а второй – с правовым статусом должностных лиц, следовательно, должен рассматриваться в совокупности с их правами, обязанностями, ограничениями и пр. В данной части работы рассматривается ответственность, непосредственно связанная именно с организацией ответственность, как элемент бюджетного контроля, а именно управленческой деятельности органов бюджетного контроля .

В.В. Бурцев указывает на то, что для привлечения к ответственности контролируемых «должны быть установлены виновники выявленных ошибок и злоупотреблений в управлении государственными финансами и иной собственностью, они должны нести ответственность согласно степени тяжести (в отношении бюджетных последствий) и степени влияния допущенных ими незаконных или неадекватных действий для государственных финансов (в том числе наносящих государству непосредственный или опосредованный ущерб)»1 .

Для привлечения к ответственности третьих лиц, включая органы государственной власти, обладающие правом принятия решений (и их исполнения), на основе представлений или предписаний органов бюджетного контроля, а также иные организации, вступающие в правоотношения с последними, должны нести ответственность за ненадлежащее исполнение своих обязанностей по отношению к органам бюджетного контроля (например, обязанность исполнять представления или предписания, обязанность предоставлять информацию и т.д.), что должно быть предусмотрено в нормативно-правовых актах2 .

В зависимости от метода принуждения, используемого при реализации бюджетного контроля, юридическую ответственность можно разделить на:

– карательную – привлечение к ответственности учреждений и лиц, нарушивших бюджетное законодательство в соответствии с Конституцией Российской Федерации, Конституциями и Уставами субъектов Российской Федерации, уставами муниципальных образований и иного законодательства о местном самоуправлении (Конституционно-правовая или уставная ответственность), БК РФ (финансово-правовая ответственность3), КоАП (административно-правовая ответственность), а также УК РФ (уголовно-правовая ответственность) .

– правовостановительную – для органов бюджетного контроля главной целью является восстановление нарушенных прав соответствующего бюджета (возвращение незаконно использованных, растраченных, присвоенных государственных или муниципальных денежных средств или публичного имущества) .

Бурцев В.В. Основные принципы организации государственного финансового контроля в современных условиях // Финансовый менеджмент, 2001. № 1 .

См., подробнее: там же .

Применительно к данному исследованию под финансово-правовой ответственностью понимается ответственность, предусмотренная именно бюджетным законодательством. Если понятие финансовоправовая ответственность трактовать буквально, то необходимо в него включать и ответственность, предусмотренную налоговым и иным финансовым законодательством .

По своему содержанию ответственность за нарушение бюджетного законодательства, исходя из выше указанного критерия, является правовосстановительной. А.С. Емельянов и Н.Н. Черногор, указывая на правовосстановительный характер финансово-правовой ответственности, отмечают, что «финансово-правовые санкции должны быть применены в полном объеме, чтобы загладить тот вред, который был причинен финансовой системе. Применение же штрафных1 и карательных санкций может быть досрочно прекращено при достижении целей ответственности»2 .

Более того, важно отметить, что карательная функция ответственности выступает в качестве критерия, определяющего эффективность работы органов финансового контроля. Так, часто встречаются мнения о том, что «отсутствие органа финансового контроля привело к воцарению атмосферы безнаказанности и негласного попрания общественной морали. Не слышно у нас и о громких отставках из-за нецелевого расходования государственных средств»3. На современном этапе региональные контрольно-счетные органы в отчетной документации всегда указывают «карательные» показатели работы (количество возбужденных уголовных дел и административных производств) .

По мнению Н.А. Саттаровой, «необходимым условием реализации финансово-правовой ответственности является финансовое правонарушение, которое имеет четырехэлементный состав, который объединяет объект, объективную сторону, субъект и субъективную сторону»4, что соответствует административным или уголовным составам, но не всегда обязательно для бюджетных правоотношений .

По мнению М.Б. Разгильдиевой, «значимой и повсеместно отражаемой характеристикой правового принуждения является указание на то, что Важно отметить, что штраф является правовостановительной ответственностью лишь частично, так он чаще всего полностью не покрывает причиненный ущерб. В случае если сумма штрафа значительно выше причиненного ущерба, то в этой связи его можно рассматривать больше как карательную ответственность .

Емельянов А.С., Черногор Н.Н. Финансово-правовая ответственность. М., 2004. С. 51 .

Скорлуков О. Официальные лица и личности // Российская газета. 2004. 23 ноября .

Саттарова Н.А. Принуждение в финансовом праве. М., 2006. С. 73 .

посредством принуждения лицу применяются правоограничения. Однако не всегда ясно, что именно представляют собой правоограничения, налагаемые в рамках правового принуждения»1. То есть наиболее важным для бюджетного контроля является не только сам факт применения принуждения, но и дальнейшие правоограничения участников бюджетных отношений .

В современном законодательстве фактически предусмотрена ответственность за хищение бюджетных средств и за их нецелевое использование, а также ответственность за нарушение процедуры движения бюджетных средств. Ответственность за неэффективное использование средств бюджетов всех уровней бюджетной системы в современном российском законодательстве не прописана2 .

Стоит отметить, что в БК РФ ответственности за нарушение бюджетного законодательства посвящена часть четвертая «Бюджетные нарушения и бюджетные меры принуждения», а именно глава 29 «Общие положения о бюджетных нарушениях и применении бюджетных мер принуждения», в которой дается понятие бюджетного нарушения (ст. 306.1), определяются бюджетные меры принуждения (ст. 306.2) и полномочия финансовых органов и Федерального казначейства по применению бюджетных мер принуждения (ст. 306.3), и глава 30 «Виды бюджетных нарушений и бюджетные меры принуждения, применяемые за их совершение» .

Среди видов бюджетных нарушений в БК РФ определяются следующие: Нецелевое использование бюджетных средств (ст. 306.4);

Невозврат либо несвоевременный возврат бюджетного кредита (ст. 306.5);

Неперечисление либо несвоевременное перечисление платы за пользование бюджетным кредитом (ст. 306.6); Нарушение условий предоставления бюджетного кредита (ст. 306.7); Нарушение условий предоставления Разгильдиева М.Б. Финансово-правовое принуждение: монография. Тамбов, 2011. С. 13 .

С идеей введения уголовной ответственности за неэффективное использование бюджетных средств выступал еще в 2010 году бывший председатель Счетной палаты РФ С.В.

Степашин (См., подробнее:

Воробьев М. «Тут можно любого человека подставить» Глава Счетной палаты предложил наказывать за неэффективное использование бюджетных средств» // www.vremya.ru/2007/69/4/176461.html (05.03.2010)) .

межбюджетных трансфертов (ст. 306.8). Как видно из перечня, большая часть бюджетных нарушений, определенных в БК РФ связана с предоставлением бюджетных кредитов .

Наиболее интересным представляется вопрос ответственности за нецелевое использование бюджетных средств.

За нецелевое использование средств бюджета предусмотрены следующие виды ответственности:

а) бюджетные меры принуждения, определенные ст. 306.2 БК РФ;

б) административная ответственность, предусмотренная ст. 15.14 КоАП;

в) уголовная ответственность, предусмотренная ч. 2 ст. 176 «Незаконное получение государственного целевого кредита, а равно его использование не по прямому назначению, если эти деяния причинили крупный ущерб гражданам, организациям или государству» и ст. 285.1 «Нецелевое расходование1 бюджетных средств», 285.2 «Нецелевое расходование средств государственных внебюджетных фондов» Уголовного кодекса Российской Федерации (далее УК РФ) .

К мерам бюджетного принуждения, в соответствии со ст. 306.2 БК РФ относятся: бесспорное взыскание суммы средств, предоставленных из одного бюджета бюджетной системы Российской Федерации другому бюджету бюджетной системы Российской Федерации; бесспорное взыскание суммы платы за пользование средствами, предоставленными из одного бюджета бюджетной системы Российской Федерации другому бюджету бюджетной системы Российской Федерации; бесспорное взыскание пеней за несвоевременный возврат средств бюджета; приостановление (сокращение) предоставления межбюджетных трансфертов (за исключением субвенций); передача уполномоченному по соответствующему бюджету части полномочий главного распорядителя, распорядителя и получателя бюджетных средств .

Как показывает практика, самым распространенным видом ответственВ отличие от КоАП в УК РФ вместо словосочетания «нецелевое использование» применяется понятие «нецелевое расходование» .

ности за нецелевое использование бюджетных средств является ответственность в соответствии с КоАП, а именно в ст. 15.14 «Нецелевое использование бюджетных средств» устанавливается, что «Нецелевое использование бюджетных средств, выразившееся в направлении средств бюджета бюджетной системы Российской Федерации и оплате денежных обязательств в целях, не соответствующих полностью или частично целям, определенным законом (решением) о бюджете, сводной бюджетной росписью, бюджетной росписью, бюджетной сметой, договором (соглашением) либо иным документом, являющимся правовым основанием предоставления указанных средств, или в направлении средств, полученных из бюджета бюджетной системы Российской Федерации, на цели, не соответствующие целям, определенным договором (соглашением) либо иным документом, являющимся правовым основанием предоставления указанных средств, если такое действие не содержит уголовно наказуемого деяния». В качестве санкции в ст. 15.14 КоАП определено, что нецелевое использование бюджетных средств «влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двадцати тысяч до пятидесяти тысяч рублей или дисквалификацию на срок от одного года до трех лет; на юридических лиц – от 5 до 25 процентов суммы средств, полученных из бюджета бюджетной системы Российской Федерации, использованных не по целевому назначению»1 .

Вместе с тем, в настоящее время особую значимость приобретает проблема практического применения ст. 285.1 УК РФ. На этой части ответственности хотелось бы остановиться подробнее .

Уголовная ответственность за нецелевое расходование бюджетных средств предусматривает совершение деяния в крупном размере, а также наличие двух квалифицированных составов этого преступления:

– нецелевое расходование бюджетных средств, совершенное группой лиц по предварительному сговору (п. «а» ч. 2 ст. 285.1 УК РФ);

Помимо ст. 15.14 КоАП ответственность за нарушение бюджетного законодательства содержится и в других статьях, а именно это ст. 15.15 и в ст. с 15.15.1 по 15.15.16 .

– нецелевое расходование бюджетных средств, совершенное в особо крупном размере (п. «б» ч. 2 ст. 285.1 УК РФ) .

Ответственность за нецелевое использование бюджетных средств в виде государственного целевого кредита предусмотрена также ч. 2 ст. 176 УК РФ. Диспозиция ч. 2 ст. 176 «Незаконное получение государственного целевого кредита, а равно его использование не по прямому назначению, если эти деяния причинили крупный ущерб гражданам, организациям или государству» к преступным действиям относит не только сам факт незаконного получения государственного целевого кредита, но и его использование не по прямому назначению, если эти деяния причинили крупный ущерб1. В статье указывается, что потерпевшими по данному преступлению могут быть не только граждане и организации, но и государство .

Следует согласиться с авторами, считающими, что настоящее уголовное законодательство в более полном объеме защищает государственные имущественные интересы в процессе формирования доходов бюджетов по сравнению со сферой, в которой распределяются и расходуются бюджетные средства государства, муниципальных образований и внебюджетных фондов .

В то же время преступления, объектом которых являются отношения в сфере расходования государственных и муниципальных бюджетных средств, обладают не меньшим уровнем общественной опасности, чем налоговые преступления .

Некоторые авторы, например, Д.А. Бойков и Ю.Л. Анисимова, в связи с тем, что в настоящее время нормы, устанавливающие ответственность за совершение бюджетных преступлений, рассредоточены практически по всем разделам Особенной части УК РФ и в связи с высокой степенью общественной опасности рассматриваемых преступлений, предлагают выделить отдельную главу – «Преступления в бюджетной сфере»2 .

Крупный ущерб для данной статьи указан в примечании к ст. 169 УК РФ и составляет сумму, превышающую двести пятьдесят тысяч рублей, а под государственным кредитом подразумевается именно бюджетный кредит .

См.: Бойков Д.А. Общественные отношения, складывающиеся на стадии расходования бюджетов, как видовой объект нецелевого расходования бюджетных средств // Российский следователь. 2005. № 9. С. 14 .

Также И.В. Пшеничникова видит в основе всех бюджетных правонарушений единое начало. Она утверждает, что «определяющая сторона общественной опасности деяния есть совокупность и единство отрицательных свойств тех реально существующих объективных и субъективных факторов, которые образуют посягательства на бюджетную сферу как определенную антисоциальную систему. Формой существования и выражения общественной опасности является сама структура правонарушений, посягающих на естественный ход развития бюджетных правоотношений»1 .

Такая точка зрения имеет право на существование, но необходимо отметить, что по таким же принципам можно выделять главы «Преступления в сфере валютной деятельности», «Преступления в банковской сфере», «Преступления против безопасности финансовой системы и добросовестной конкуренции». Возможно, целесообразнее объединить эти сферы в обобщающую главу «Преступления в сфере финансовой деятельности». При этом критерий «высокая степень общественной опасности рассматриваемых преступлений» должен отразиться в усилении санкций статей Особенной части .

До 8 декабря 2003 г. возможности привлечь виновных должностных лиц – получателей бюджетных средств – к уголовной ответственности у правоохранительных органов не было. Лиц, виновных в нецелевом расходовании бюджетных средств, возможно было привлечь к уголовной ответственности по ст. ст. 285, 286 УК РФ. Однако при привлечении к ответственности по данной статье определенные сложности вызывают вопросы установления преступных последствий как «существенного нарушения прав и законных интересов граждан и организаций либо охраняемых законом интересов общества и государства», а также доказывание корыстной или иной личной заинтересованности. К тому же субъект привлечения к уголовной ответственности по данным статьям является специальным2 .

Пшеничникова И.В. Нецелевое расходование бюджетных средств // Арбитражная практика. 2003. №

6. С. 51 .

См.: Лешина Т.Е. Предмет преступного посягательства нецелевого расходования бюджетных средств // Финансовое право. 2005. № 10. С. 7 .

Нецелевое расходование бюджетных средств – это осуществление платежа (списание бюджетных средств со счета бюджета в пользу физических и юридических лиц) на цели, не соответствующие условиям получения бюджетных средств .

По конструкции объективной стороны данное преступление образует формальный состав. Оно считается оконченным с момента наступления факта использования денежных средств не в соответствии с утвержденной бюджетной росписью, уведомлением, сметой доходов или расходов, либо иным документом, являющимся основанием для получения бюджетных средств, совершенное в крупном размере (сумма бюджетных средств, превышающая 1,5 миллиона рублей)1. Ю.Н. Демидов обращает внимание на соотношение, с одной стороны, размеров нецелевого расходования и, с другой, – размеров штрафов, установленных ст. 285.1 (ч. 1, ч. 4) и 176 (ч. 2) УК РФ. Так, в ч. 1 ст. 285.1 минимальный размер нецелевого расходования равен 1 млн. 500 тыс. рублей, при этом максимальный размер штрафа не превышает 300 тыс .

рублей, т.е. 20% от израсходованных средств. Особо крупный размер по ч. 2 ст. 285.1 начинается с 7 млн. 500 тыс., а штраф не превышает 500 тыс. рублей, что составляет 6,7 %. Кардинально иная ситуация встречается в ч. 2 ст .

176 УК РФ, где уголовная ответственность за использование не по назначению государственного целевого кредита наступает с 250 тыс. рублей, при штрафе до 300 тыс. (120%)2 .

Подводя итог, можно определить, что законодатель не последователен в установлении санкций, что не позволяет в полном объеме (применительно к ст. 285.1) выполнить правовосстановительную функцию. Помимо штрафа в качестве ответственности суд может применить иные меры наказания, такие как арест (до 6 месяцев), лишение свободы по ч. 1 ст. 285.1 до двух лет, а по ч. 2 до пяти лет, с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет или без такового .

См.: Трунцевский Ю.В., Петросян О.Ш. Экономические и финансовые преступления. М., 2007. С. 74 .

Демидов Ю.Н. Основы борьбы с преступлениями в социально-бюджетной сфере:

криминалистические и уголовно-правовые аспекты. Автореф. … дисс. канд. юрид. наук. М., 2007. С. 20 .

Однако изменения, внесенные УК РФ Федеральным законом от 07.12.11 № 420-ФЗ нацелены решить указанную выше проблему. Так, в УК РФ появилась статья 76.1 «Освобождение от уголовной ответственности по делам о преступлениях в сфере экономической деятельности», в соответствии с частью 2 которой лицо, впервые совершившее преступление, освобождается от уголовной ответственности за ряд преступлений, в том числе и предусмотренных частью второй статьи 176, статьей 285.1, частью первой статьи 285.2, если возместило ущерб, причиненный государству в результате совершения преступления, и перечислило в федеральный бюджет денежное возмещение в размере пятикратной суммы причиненного ущерба. Однако указанная норма фактически приобретает не только правовостановительный, но карательный характер, так как предусматривается возмещение пятикратной суммы причиненного ущерба, что не позволяет ее считать именно правовостановительной .

В БК РФ закреплен принцип адресности и целевого характера бюджетных средств. Это означает, что бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования (при этом единственное исключение, которое закреплялось в ст. 237 БК РФ, утратило свою силу 1 января 2008 г.) .

Таким образом, законодатель полностью исключил легальную возможность нецелевого использования бюджетных средств. В целях минимизации пробелов в законодательстве необходимо внести небольшую, но при этом важную корректировку в диспозицию ст. 285.1 УК РФ, ст. 38 (принцип адресности и целевого характера бюджетных средств) и другие статьи БК РФ – «получатель (распорядитель) бюджетных средств» .

Стоит отметить, что для преступной деятельности в бюджетной сфере характерно использование преступником способов, уголовно-правовая оценка которых нередко охватывается несколькими нормами УК РФ. Например, нарушения, допущенные должностными лицами администраций Приморского края и Сахалинской области при расходовании средств федерального бюджета, выделенных в 2002 году из резервного фонда Правительства Российской Федерации по предупреждению и ликвидации чрезвычайных ситуаций и последствий стихийных бедствий, получили уголовно-правую оценку и по ч. 2 ст. 286 УК РФ (превышение должностных полномочий), и по ч. 1 ст .

293 УК РФ (халатность). Также нарушения законности и эффективности использования ОАО «Мурманское морское пароходство» ледокольного флота были квалифицированы и по ч. 3 ст. 165 УК РФ (причинение имущественного ущерба путем обмана или злоупотреблением доверием), и по ч. 1 ст. 286 (превышение должностных полномочий)1 .



Pages:   || 2 | 3 | 4 |
Похожие работы:

«A/56/306 Организация Объединенных Наций Генеральная Ассамблея Distr.: General 20 August 2001 Russian Original: English Пятьдесят шестая сессия Пункты 20, 20(a), 37, 38, 40, 97, 107, 107(с), 109, 109(b), 109(d), 110, 110(a), 110(b), 110(с), 110(e), 110(f), 114, 115, 118, 118(a), 118(b), 119, 124 и 125 предварительной повестки дня * Укреплени...»

«С. Г. Давыдов, О. С. Логунова ГРАЖДАНСКОЕ УЧАСТИЕ ГРАЖДАНСКОЕ УЧАСТИЕ DOI: 10.14515/monitoring.2016.4.06 Правильная ссылка на статью: Давыдов С . Г., Логунова О. С. Потенциальные благотворители в сегменте помощи пожилым артистам как социальные акторы и коммуник...»

«E/2009/69 Организация Объединенных Наций Экономический и Социальный Distr.: General Совет 7 May 2009 Russian Original: English Основная сессия 2009 года Женева, 6–31 июля 2009 года Пункт 9 предварительной повестки дня * Осуществл...»

«RUSSIAN SOCIOLOGICAL REVIEW. 2013. VOL. 12. NO 3 223 Письма Татьяны Ивановны Заславской (1963–1973 гг.) Тамара Кузнецова* Публикация представляет собой письма академика Татьяны Ивановны Заславской, относящиеся к первым десяти годам ее жизни в Новосибирском Академгородке. Татьяна Ивановна в 1963 году перешла на раб...»

«НАЦИОНАЛЬНЫЙ ИНСТИТУТ СТРАТЕГИЧЕСКИХ ИССЛЕДОВАНИЙ РОЛЬ ЧЕРНОМОРСКО-КАСПИЙСКОГО РЕГИОНА ДЛЯ ЕВРОПЕЙСКОЙ И ГЛОБАЛЬНОЙ ЭНЕРГЕТИЧЕСКОЙ БЕЗОПАСНОСТИ Материалы заседания международного "круглого стола" 30 мая 2012 г. Київ – 2012 УДК 620.91(560.6)(262.81) Р 67 При полном или ч...»

«CHS/_ 19 июня 2007 года Организация за демократию и экономическое развитие – ГУАМ Оригинал: русский 2-е заседание Совета глав государств г. Баку, Азербайджан, 19 июня 2007 года ПРОГРАММА ПРЕДСЕДАТЕЛЬСТВОВАНИЯ АЗЕРБАЙДЖАНСКОЙ РЕСПУБЛИКИ на 2007-2008 гг. Вступление Состоявшийся в Баку 18-19 июня 2007 года саммит Организации за демократию и э...»

«ПРАВИЛА ДОВЕРИТЕЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ Открытым паевым инвестиционным фондом рыночных финансовых инструментов "Северо-западный – Фонд облигаций" (Правила Фонда зарегистрированы ФСФР России 01.12.2004г. за...»

«УДК 332.021 Н. И. Пляскина " р„‡‡ р„ р‚‰‚‡ – — р. ‡‰. ‡‚р‚‡, 17, ‚·р, 630090, — pliaskina@hotmail.com ФОРМИРОВАНИЕ СТРАТЕГИИ ОСВОЕНИЯ УГЛЕВОДОРОДНЫХ РЕСУРСОВ ПЕРСПЕКТИВНЫХ НЕФТЕГАЗОДОБЫВАЮЩИХ РАЙОНОВ (НА ПРИМЕРЕ ЯМАЛА) В экономике Р...»

«Инклюзивное образование: содержание и практика Inclusive education: content and practice путь во всем развитии курса, что позволяет избежать ски и общаются только через Интернет. Открытые инфор...»

«верующих к себе. Сегодня в правоохранительные органы и к юристам обращаются десятки, а то и сотни тысяч пострадавших от финансовых афер, осуществленных на базе религиозных общин. Не стоит путать веру, духовность и религиозный фанатизм. Ни в...»

«Articles Total 64 articles, created at 2016-04-11 00:03 Днепропетровская областная организация Компартии Украины|| Официальный сайт (6.01/7) В Днепропетровске 2 апреля состоялись бюро и пленум Днепропетровского обкома КПУ. В работе бюро и пленума приним...»

«Александр МАЛЬКО Популизм как тормоз демократии В современных условиях, характеризующихся противоречивостью и нестабильностью, глубоким кризисом в социально-экономической, политической и конст...»

«МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ТАГАНРОГСКИЙ ИНСТИТУТ УПРАВЛЕНИЯ И ЭКОНОМИКИ Среднее профессиональное образование "УТВЕРЖДАЮ" Проректор по учебной работе _/_/ ""_20_ г. Регистрационный № Программа учебной, производственной практики Специа...»

«ПРОТОКОЛ пятидесятого заседания Совета по железнодорожному транспорту государств-участников Содружества Пятидесятое заседание Совета по железнодорожному транспорту государствучастников Содружества состоялось 21-22 мая 2009 г. в г. Минск. В заседании приняли участие: члены Совета, руководители железнодорожных администраций Азе...»

«Костюнина Г.М. Интеграционные объединения мира / Г.М. Костюнина, Н.Н.Ливенцев // Мировая экономика и международные экономические отношения : учебник / под ред . А.С. Булатова и Н.Н. Ливенцева. – М., Магистр, 2008. – С. 164-187. Костюнина Г.М., Ливенцев Н.Н...»

«УДК 656. 135 ОЦЕНКА ЗАТРАТ НА ГРУЗОВЫЕ ПЕРЕВОЗКИ АТП Мымрина М. А. научный руководитель канд. техн. наук доц. каф. ЭОПЭТК Феоктистов О. Г. Сибирский Федеральный университет Институт управления бизнеспроцессами Грузовой авт...»

«Наш край № 41 от 18 октября0 20 октября – День работника дорожного хозяйства Дают дорогам второе дыхание! День работников дорожного хозяйства — это праздник тех, кто строит автомагистрали и мосты, кто круглый год обеспечивает содержание и эксплуатацию сложног...»

«Международный консорциум "Электронный университет" Московский государственный университет экономики, статистики и информатики Евразийский открытый институт И.А. Зенин Гражданское и торговое право зарубежных стран Учебное пособие Руководство по изучению дисциплины Практик...»

«Приложение 6 ФАКУЛЬТЕТ УПРАВЛЕНИЯ И СОЦИАЛЬНО-ГУМАНИТАРНОГО ОБРАЗОВАНИЯ КАФЕДРА УПРАВЛЕНИЯ ПРОГРАММА ГОСУДАРСТВЕННОЙ ИТОГОВОЙ АТТЕСТАЦИИ Направление подготовки: 38.03.04 "Государственное и муниципальное управление" Профиль: отсутствует Квалификация (степень) выпускника: бакалавр Форма обучения: очная Королв 1. Цели государствен...»

«Олег Юрьевич Тиньков Я такой как все Текст предоставлен правообладателемhttp://www.litres.ru Я такой как все / Олег Тиньков: ИП Анисимов Олег Юрьевич; Москва; 2010 ISBN 978-5-9902155-1-1 Аннотация Книга рассказывает о становлении известного предпринимателя...»

«14/2014 Вы узнаете о животных все. и даже чуточку больше Зоожурнал Любовь к животным — обязательна мопсы — Чудо природы порода номера: аспекты ЧауЗи дрессироВки На фото: Захарченко Алёна и Bengiro Go Saku Tenshi, питомник акита-ину Kaminari Pride (г. Челябинск) рекомендовано От нас Вы без покупки не уй...»

«ТОМ СОРОК ПЕРВЫЙ ЧАСТЬ 1 К 250-летию ВЭО России Ю. Якутин ВЕЛИКАЯ РОССИЯ: ПОТЕНЦИАЛ И СТРАТЕГИЯ РАЗВИТИЯ Раздел 1. Ревнители России. Портретная галерея мыслителей ВЭО, ученых, государственных и общественных деятелей,...»

«Европейская Экономическая Комиссия ООН Семинар по Наращиванию Потенциала для Переговоров ВТО по Упрощению Процедур Торговли в Странах Членах ВТО из Восточной Европы, Средней Азии и Кавказа 12-13 июня 2006 года, Кишинев, Республика Молдова (Повестка дня) http://www.une...»

«Автономная некоммерческая организация высшего профессионального образования ПЕРМСКИЙ ИНСТИТУТ ЭКОНОМИКИ И ФИНАНСОВ ФИНАНСОВЫЙ МЕНЕДЖМЕНТ УЧЕБНОЕ ПОСОБИЕ СПЕЦИАЛЬНОСТЬ 080105.65 "ФИНАНСЫ И КРЕДИТ" Пермь 2010 Составитель: старший преподаватель А.И....»

«E/CN.15/2010/9 Организация Объединенных Наций Экономический Distr.: General и Социальный Совет 4 March 2010 Russian Original: English Комиссия по предупреждению преступности и уголовному правосудию Девятнадцатая сессия Вена Пункты 4 (с) предварительной повестки дня* Объединение и координация усилий...»






 
2018 www.new.pdfm.ru - «Бесплатная электронная библиотека - собрание документов»

Материалы этого сайта размещены для ознакомления, все права принадлежат их авторам.
Если Вы не согласны с тем, что Ваш материал размещён на этом сайте, пожалуйста, напишите нам, мы в течении 1-2 рабочих дней удалим его.